Einkommensteuerrichtlinien 2000 (EStR 2000)

22.4.3.3 Ermittlung der Einkünfte 22.4.3.3.1 Allgemeine Grundsätze6650 Die Einkünfte werden danach wie folgt ermittelt:   Veräußerungserlös - Anschaffungskosten - Herstellungsaufwendungen - Instandsetzungsaufwendungen aus einer zwingenden oder wahlweisen Zehnjahresverteilung, soweit die Zehntel Zeiträume nach der Veräußerung betreffen1) + AfA-Beträge, die bei Ermittlung außerbetrieblicher Einkünfte abgezogen worden sind, einschließlich der nach einer Nachversteuerung nach § 28 Abs. 7 EStG 1988 steuerwirksam verbliebenen AfA-Beträge aus einem Herstellungsaufwand2) + gemäß § 28 Abs. 6 EStG 1988 steuerfreie Subventionen mit Ausnahme solcher, die auf Instandhaltungsaufwendungen entfallen - Werbungskosten   Einkünfte nach § 30 Abs. 4 EStG 1988 1) Siehe Rz 6653 2) Siehe Rz 6652 6651 Anschaffungskosten sind alle im Zusammenhang mit dem Erwerb des Wirtschaftsgutes anfallenden Aufwendungen (siehe dazu Rz 2164 ff). Zu den Anschaffungskosten gehören auch nachträgliche Anschaffungskosten wie zB die Ablösezahlung für ein im Zuge des Erwerbes eingeräumtes Wohnrecht. Allerdings führt die Einräumung des Wohnrechtes uÄ im Zuge des Erwerbes des Wirtschaftsgutes zu keiner Erhöhung der Anschaffungskosten (VwGH 31.03.2011, 2007/15/0158). 6652 Herstellungsaufwendungen mindern die Spekulationseinkünfte, wenn sie vom Verkäufer getragen werden; dies auch dann, wenn sie vor der Anschaffung getätigt wurden (zB Herstellungsaufwendungen, die vom Verkäufer als Mieter vor der Anschaffung des Gebäudes getätigt wurden). Herstellungsaufwendungen kürzen die Spekulationseinkünfte jedoch nur insoweit, als sie nicht schon bei Ermittlung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zu berücksichtigen waren. Hinsichtlich der auf Zeiträume vor der Veräußerung entfallenden Herstellungszehntel/-fünfzehntel hat im Fall einer Veräußerung innerhalb der Spekulationsfrist eine Nachversteuerung nach § 28 Abs. 7 EStG 1988 zu erfolgen (vgl. Rz 6511 ff). Durch die Nachversteuerung nach § 28 Abs. 7 EStG 1988 werden die Herstellungsaufwendungen im Ergebnis nur in jenem Ausmaß berücksichtigt, das der "Normal-AfA" bei Verteilung des Herstellungsaufwandes auf die Restnutzungsdauer entspricht. Sie sind daher in diesem Umfang bei Ermittlung der Spekulationseinkünfte wieder hinzuzurechnen. Siehe dazu das Beispiel in Rz 6654. 6653 Instandsetzungsaufwendungen mindern die Spekulationseinkünfte, wenn sie vom Verkäufer getragen werden; dies auch dann, wenn sie vor der Anschaffung getätigt wurden (zB Instandsetzungsaufwendungen, die vom Verkäufer als Mieter vor der Anschaffung des Gebäudes getätigt wurden). Instandsetzungsaufwendungen kürzen die Spekulationseinkünfte jedoch nur insoweit, als sie nicht schon bei Ermittlung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zu berücksichtigen waren. Bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung sofort in voller Höhe abgesetzte Instandsetzungsaufwendungen sind daher bei Ermittlung der Spekulationseinkünfte nicht (nochmals) zu berücksichtigen. Abzuziehen sind nur jene Instandsetzungszehntel, die auf Zeiträume nach der Veräußerung entfallen, da diese bei Ermittlung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung nicht mehr zu berücksichtigen sind (Rz 6484). Siehe dazu das Beispiel in Rz 6654. 6654 AfA-Beträge, die bei Ermittlung außerbetrieblicher Einkünfte abgezogen worden sind, vermindern die zu berücksichtigenden Anschaffungskosten. Bei Ermittlung der Einkünfte sind sie daher als Hinzurechnung zu berücksichtigen. Beispiel: Anschaffung des in der Folge vermieteten Gebäudes im ersten Halbjahr 01 um 100.000 (AfA 1,5%). Im Jahr 03 wird ein Sanierungsaufwand (§ 28 Abs. 3 Z 2 EStG 1988) in Höhe von 10.000 getätigt, der auf zehn Jahre verteilt wird. Im Jahr 06 wird ein Instandsetzungsaufwand (§ 28 Abs. 2 EStG 1988) in Höhe von 2.000 getätigt, der auf zehn Jahre verteilt wird. Im zweiten Halbjahr des Jahres 08 wird das Gebäude um 112.000 verkauft (Werbungskosten aus dem Verkauf liegen nicht vor). Die Veräußerung hat zur Folge, dass die beschleunigt abgesetzten sechs Herstellungszehntel der Jahre 03 bis 08 gemäß § 28 Abs. 7 EStG 1988 nachzuversteuern sind. Der Nachversteuerungsbetrag beträgt 4.800 und ist wie folgt zu ermitteln: Verteilte Aufwendungen 03 bis 08 6.000 Zu berücksichtigende Aufwendungen bei Verteilung auf RND (angenommen 50 Jahre) 1.200 Nachversteuerungsbetrag 4.800 Die Spekulationseinkünfte sind wie folgt zu ermitteln:   Veräußerungserlös 112.000 - Anschaffungskosten - 100.000 - Herstellungsaufwendungen - 10.000 + Tatsächlich berücksichtigte AfA aus Herstellungsaufwand (Differenz zwischen verteilten Herstellungszehntel und Nachversteuerungsbetrag gemäß § 28 Abs. 7 EStG 1988) + 1.200 - Nicht berücksichtigter Instandsetzungsaufwand (2.000 - 600) - 1.400 + AfA-VuV (8 x 1,5% der AK) + 12.000   Einkünfte nach § 30 Abs. 4 EStG 1988 13.800 Hat der Steuerpflichtige außerhalb der Einkunftserzielung Subventionen der öffentlichen Hand erhalten, so sind im Hinblick auf § 20 Abs. 2 EStG 1988 nur die aus eigenen Mitteln getragenen Anschaffungs-, Herstellungs- oder Instandsetzungskosten bei der Ermittlung der Einkünfte zu berücksichtigen. Beispiel: Ein Steuerpflichtiger erhält für Herstellungsaufwendungen (80.000) an einem denkmalgeschützten Privathaus einen öffentlichen Zuschuss von 30.000. Im Ergebnis mindern daher nur die selbst getragenen Herstellungskosten von 50.000 die Spekulationseinkünfte. 22.4.3.3.2 Ermäßigung für unbebaute Grundstücke6655 Wird unbebauter Grund und Boden innerhalb der Spekulationsfrist veräußert, so vermindern sich die Einkünfte nach Ablauf von fünf Jahren seit seiner Anschaffung um jährlich 10% (§ 30 Abs. 4 EStG 1988). Beispiel: Ein Steuerpflichtiger hat am 30.5.1994 ein Grundstück um 500.000 S (einschließlich Grunderwerbsteuer und Gebühren) angeschafft. Das Grundstück wird am 5.7.2000 um 800.000 S veräußert. Die Veräußerungskosten trägt der Erwerber. Als Spekulationsüberschuss fällt an sich ein Betrag von 300.000 S an; da die Veräußerung nach Ablauf des sechsten Jahres nach der Anschaffung erfolgt, sind als Einkünfte nur 240.000 S (Verminderung des Überschusses um 20%) anzusetzen. Für die Inanspruchnahme der Begünstigung ist (allein) entscheidend, dass das Grundstück im Zeitpunkt der Veräußerung unbebaut ist; die Begünstigung ist daher auch dann anwendbar, wenn zunächst ein bebautes Grundstück angeschafft worden ist, sodann das Gebäude abgerissen wird und das dann unbebaute Grundstück veräußert wird. 6656 Die Abgrenzung zwischen bebauten und unbebauten Grundstücken ist nach den zum Grundvermögen aufgestellten bewertungsrechtlichen Grundsätzen vorzunehmen.