Lockdown-Umsatzersatz und Auslandsumsätze: OGH 1Ob95/26s

I. Der Oberste Gerichtshof stellt gemäß Art 89 Abs 2 B‑VG (Art 139 Abs 1 Z 1 B‑VG) an den Verfassungsgerichtshof den Antrag,

1. die Punkte 4.5.1, 4.5.2 und 4.7 des Anhangs 1 zur Verordnung des Bundesministers für Finanzen gemäß § 3b Abs 3 des ABBAG‑Gesetzes betreffend Richtlinien über die Gewährung eines Lockdown‑Umsatzersatzes durch die COVID‑19 Finanzierungsagentur des Bundes GmbH (COFAG) (VO Lockdown‑Umsatzersatz), BGBl II Nr 503/2020 in der Fassung BGBl II Nr 565/2020, und

2. die Punkte 4.5.1, 4.5.2 und 4.7 des Anhangs 1 zur Verordnung des Bundesministers für Finanzen gemäß § 3b Abs 3 des ABBAG‑Gesetzes betreffend Richtlinien über die Gewährung eines Lockdown‑Umsatzersatzes für vom Lockdown direkt betroffene Unternehmen (3. VO Lockdown‑Umsatzersatz), BGBl II Nr 567/2020 in der Fassung BGBl II Nr 608/2020,

als gesetzwidrig aufzuheben.

II. Gemäß § 57 Abs 3 VfGG wird mit dem Verfahren über die Revision der klagenden Partei bis zur Zustellung der Entscheidung des Verfassungsgerichtshofs innegehalten.

Begründung:

I. Bisheriges Verfahren

[1] Die Klägerin veranstaltet Konzerte, Theaterabende und Gesellschaften, organisiert Tourneen aller Art und vermittelt Künstler im In- und Ausland. Sie organisiert und produziert von ihrem Sitz in * aus – ohne Betriebsstätte im Ausland – Theateraufführungen auch außerhalb Österreichs, etwa in Deutschland und in der Schweiz. Die gesamten steuerpflichtigen und steuerbefreiten Umsätze aus den erbrachten Dienstleistungen werden daher bei der Besteuerung in Österreich erfasst.

[2] Die Klägerin beantragte bei der COVID‑19 Finanzierungsagentur des Bundes GmbH (kurz: COFAG) am 1. 12. 2020 einen Lockdown‑Umsatzersatz für November 2020 und am 17. 12. 2020 einen solchen für Dezember 2020. Die COFAG zog bei der Berechnung des beantragten Umsatzersatzes den in den Umsatzsteuervoranmeldungen (kurz: UVA) für November und Dezember 2019 angegebenen (Vorjahres‑)Umsatz heran und zahlte einen Betrag von 29.487,71 EUR für November 2020 und von 11.788,77 EUR für Dezember 2020 aus.

[3] Mit ihrem Schreiben „Bestätigung der tatsächlichen Verhältnisse und Korrektur der Berechnungsgrundlagen“ vom 29. 1. 2021 begehrte die Klägerin die Korrektur der Höhe des für November und Dezember 2020 gewährten Lockdown‑Umsatzersatzes, weil Umsätze, die aufgrund von Befreiungsvorschriften nicht der österreichischen Umsatzsteuerpflicht unterliegen würden, nicht in der UVA enthalten seien.

[4] Der Gesamtumsatz der Klägerin betrug unter Berücksichtigung aller innergemeinschaftlicher Umsätze für November 2019 259.409 EUR und für Dezember 2019 140.923 EUR.

[5] Die COFAG lehnte eine Korrektur mit Schreiben vom 28. 12. 2021 ab. Die Berücksichtigung von nicht steuerbaren Auslandsumsätzen sei nicht möglich. Auslandsumsätze, die gemäß UStG in Österreich nicht steuerbar und daher auch nicht in der UVA enthalten seien, würden bei der Berechnung des Lockdown‑Umsatzersatzes nicht berücksichtigt.

[6] Mit der Klage begehrt die Klägerin die Zahlung von 278.989,12 EUR sA. Bei der Berechnung der Vergleichsumsätze des Vorjahres seien auch (nicht der UVA unterliegende) Auslandsumsätze zu berücksichtigen. Dies ergebe sich aus Punkt 4.5.1 lit c des jeweiligen Anhangs 1 zur VO Lockdown‑Umsatzersatz sowie zur 3. VO Lockdown-Umsatzersatz. Ausgehend von einem erwirtschafteten Gesamtumsatz für November und Dezember 2019 von 400.332 EUR und abzüglich der bereits geleisteten Teilbeträge von 29.487,71 EUR und 11.788,77 EUR schulde die Beklagte den Klagsbetrag als restlichen Lockdown‑Umsatzersatz.

[7] Die Beklagte hält dem entgegen, die Höhe des Lockdown-Umsatzersatzes sei – unter Heranziehung der zwingend vorgegebenen (primären) Berechnungsmethode des Punkts 4.5.1 lit a des jeweiligen Anhangs 1 zur VO Lockdown-Umsatzersatz sowie zur 3. VO Lockdown-Umsatzersatz – anhand der (zum Zeitpunkt der Antragstellung ausreichend vorgelegenen) UVA‑Daten zu ermitteln gewesen. Es sei bewusst – und sachlich gerechtfertigt – auf die Umsatzsteuerpflicht in Österreich abgestellt worden. Grundlage einer Begünstigung beim Lockdown‑Umsatzersatz seien die für das österreichische Bundesgebiet angeordneten behördlichen Schließungen gewesen. Auch sei kein steuerliches Sonderregime ersichtlich, dessentwegen die UVA‑Daten der Finanzverwaltung nicht aussagekräftig wären.

[8] Das Erstgericht wies das Klagebegehren ab.

[9] Der Berücksichtigung von Auslandsumsätzen stehe der eindeutige Wortlaut der Punkte 4.5.1 und 4.5.2 des jeweiligen Anhangs 1 zur VO Lockdown‑Umsatzersatz sowie zur 3. VO Lockdown‑Umsatzersatz entgegen. Punkt 4.5.2 sehe eine zwingende Reihenfolge der in Punkt 4.5.1 lit a bis d angeführten unterschiedlichen Berechnungsmethoden vor. Da die notwendigen UVA‑Daten vorgelegen seien, komme eine Berechnung nach Punkt 4.5.1 lit c nicht in Betracht. Auch auf Punkt 4.7 des jeweiligen Anhangs 1 zur VO Lockdown-Umsatzersatz sowie zur 3. VO Lockdown-Umsatzersatz könne sich die Klägerin nicht stützen, weil die Daten der Finanzverwaltung weder mangelhaft noch unvollständig seien und auch ein Fall nicht aussagekräftiger Daten (insbesondere aufgrund eines steuerlichen Sonderregimes) nicht vorliege. Die Nichtberücksichtigung von Auslandsumsätzen (auch bei vollständiger Versteuerung in Österreich) entspreche vielmehr dem Regelungszweck des Lockdown-Umsatzersatzes, der als Ausgleichsmaßnahme für behördlich verfügte Betriebsschließungen in Österreich, nicht aber für allfällige Eigentumsbeschränkungen im Ausland gedacht sei. Vor diesem Hintergrund und mit Blick darauf, dass die Beihilfen der Europäischen Kommission notifiziert und von dieser gebilligt worden seien, liege in der Nichtberücksichtigung innergemeinschaftlicher Umsätze auch keine Verletzung von Gemeinschaftsrecht.

[10] Das vom Kläger angerufene Berufungsgericht hatte zunächst Bedenken an der Gesetzmäßigkeit der für den vorliegenden Fall maßgeblichen Verordnungsbestimmungen und stellte gemäß Art 89 Abs 2 B‑VG (Art 139 Abs 1 Z 1 B‑VG) den Antrag an den Verfassungsgerichtshof, (soweit hier relevant) näher bezeichnete Wortfolgen der Punkte 4.5.1, 4.5.2 und 4.7 des jeweiligen Anhangs 1 zur VO Lockdown-Umsatzersatz sowie zur 3. VO Lockdown-Umsatzersatz als gesetzwidrig aufzuheben.

[11] Mit Beschluss vom 6. 3. 2026, V 248/2025 ua, wies der Verfassungsgerichtshof diese Aufhebungsbegehren aufgrund des jeweils zu eng gewählten Anfechtungsumfangs als unzulässig zurück.

[12] Das Berufungsgericht setzte daraufhin das Berufungsverfahren fort und bestätigte das Ersturteil.

[13] Der Verfassungsgerichtshof habe trotz der bloß formalen Erledigung deutlich zu erkennen gegeben, dass er die relevierten verfassungsrechtlichen Bedenken nicht teile. Die Einleitung eines neuerlichen Normprüfungsverfahrens sei daher nicht angezeigt. Vielmehr sei von der Verfassungskonformität der angefochtenen Regelungen auszugehen. Inhaltlich trat das Berufungsgericht der rechtlichen Beurteilung des Erstgerichts bei. Die ordentliche Revision ließ es zu, weil noch keine Rechtsprechung des Obersten Gerichtshofs zur Frage vorliege, ob bei der Berechnung des Lockdown-Umsatzersatzes für die Monate November und Dezember 2020 auch nicht in der UVA enthaltene Auslandsumsätze im Vergleichszeitraum (November und Dezember 2019) zu berücksichtigen seien.

[14] Die Klägerin strebt mit ihrer dagegen erhobenen Revision die Stattgebung des Klagebegehrens an. Hilfsweise stellt sie einen Aufhebungsantrag.

[15] Die Beklagte beantragt in ihrer Revisionsbeantwortung, die Revision zurückzuweisen, hilfsweise ihr nicht Folge zu geben.

[16] Die Revision ist zulässig, weil Bedenken gegen die Gesetzmäßigkeit der zur Beurteilung des Anspruchs der Klägerin maßgeblichen Punkte 4.5.1, 4.5.2 und 4.7 des jeweiligen Anhangs 1 zur VO Lockdown-Umsatzersatz sowie zur 3. VO Lockdown-Umsatzersatz bestehen.

II. Rechtliche Grundlagen

[17] 1. § 3b des Bundesgesetzes über die Einrichtung einer Abbaubeteiligungsaktiengesellschaft des Bundes (ABBAG‑Gesetz), BGBl I Nr 51/2014 in der Fassung BGBl I Nr 23/2020, aufgehoben durch Art 2 Z 11 COFAG Sammelgesetz, BGBl I Nr 86/2024, lautete auszugsweise wie folgt:

„Richtlinien zur Gewährung von finanziellen Maßnahmen

§ 3b. (1) Finanzielle Maßnahmen gemäß § 2 Abs. 2 Z 7 dürfen nur zu Gunsten von Unternehmen gesetzt werden, die ihren Sitz oder eine Betriebsstätte in Österreich haben und ihre wesentliche operative Tätigkeit in Österreich ausüben.

(2) […]

(3) Der Bundesminister für Finanzen hat im Einvernehmen mit dem Vizekanzler unter Beachtung der geltenden Vorgaben des EU‑Beihilfenrechtes per Verordnung Richtlinien zu erlassen, die insbesondere nachstehende Regelungen zu enthalten haben:

1. Festlegung des Kreises der begünstigten Unternehmen,

2. Ausgestaltung und Verwendungszweck der finanziellen Maßnahmen,

3. Höhe der finanziellen Maßnahmen,

4. Laufzeit der finanziellen Maßnahmen,

5. Auskunfts- und Einsichtsrechte des Bundes oder des Bevollmächtigten.

(4) […]“

[18] 2. Punkt 4 des Anhangs 1 zur Verordnung des Bundesministers für Finanzen gemäß § 3b Abs 3 des ABBAG‑Gesetzes betreffend Richtlinien über die Gewährung eines Lockdown-Umsatzersatzes durch die COVID‑19 Finanzierungsagentur des Bundes GmbH (COFAG) (VO Lockdown-Umsatzersatz), BGBl II Nr 503/2020 in der Fassung BGBl II Nr 565/2020, lautet auszugsweise wie folgt:

„4 Betrachtungszeitraum und Berechnung des Lockdown-Umsatzersatzes

4.1 Der Betrachtungszeitraum für den Lockdown-Umsatzersatz ist der Zeitraum, in dem der Antragsteller im Sinne des Punkts 3.1.3 direkt von der COVID-19-SchuMaV oder der COVID‑19‑NotMV betroffen war beziehungsweise ist; der Betrachtungszeitraum endet jedoch spätestens am 6. Dezember 2020. Der Lockdown-Umsatzersatz wird für den Umsatzausfall im Betrachtungszeitraum gewährt.

4.2 Höhe des Lockdown-Umsatzersatzes

4.2.1 Die Höhe des Lockdown-Umsatzersatzes entspricht 80 Prozent des gemäß der Punkte 4.4, 4.5, 4.6 und 4.7 zu ermittelnden Umsatzes des Antragstellers. Davon abweichend gilt bei Unternehmen, die im Sinne des Punkts 3.1.3 lit. b direkt von den Einschränkungen in § 5 Abs. 1 Z 1 COVID-19-NotMV betroffen sind (Einzelhandel) der Prozentsatz gemäß Punkt 4.2.3.

4.2.2 Die Höhe des Lockdown-Umsatzersatzes ist mit EUR 800.000 abzüglich eventuell erhaltener Förderungen im Sinne des Punkts 6.1.3 gedeckelt (beihilfenrechtlicher Höchstbetrag). Die bei Vorliegen der allgemeinen Anspruchsvoraussetzungen zu gewährende Mindesthöhe beträgt EUR 2.300; beträgt der beihilfenrechtliche Höchstbetrag jedoch weniger als EUR 2.300, so kann nur dieser Betrag als Lockdown-Umsatzersatz gewährt werden.

4.2.3 Bei Unternehmen, die im Sinne des Punkts 3.1.3 lit. b direkt von den Einschränkungen in § 5 Abs. 1 Z 1 COVID‑19‑NotMV betroffen sind (Einzelhandel), bestimmt sich der Prozentsatz, mit dem der gemäß der Punkte 4.4, 4.5, 4.6 und 4.7 ermittelte Umsatz des Antragstellers ersetzt wird, nach Anhang 2. Zur Ermittlung des anzuwendenden Prozentsatzes werden dabei in einer nach Branchen typisierten Betrachtungsweise der branchentypische Rohertrag, ein nach vergleichbaren Maßnahmen im Frühling festgestellter Nachzieheffekt und der Effekt auf die Verkaufbarkeit der Ware (Saisonalität, Verderblichkeit) herangezogen, wobei dem Rohertrag bei der Bewertung der einzelnen Kriterien das doppelte Gewicht zukommt. Der so ermittelte Prozentsatz kann entweder 20 Prozent, 40 Prozent oder 60 Prozent betragen.

4.3 Für Unternehmen, die sich am 31. Dezember 2019 in Schwierigkeiten gemäß Art. 2 Z 18 der Verordnung (EU) Nr. 651/2014 der Kommission vom 17. Juni 2014 (Allgemeine Gruppenfreistellungsverordnung, AGVO) befunden haben (UiS), kann ein Lockdown‑Umsatzersatz nur in Entsprechung der Verordnung Nr. 1407/2013 der Kommission vom 18. Dezember 2013 über die Anwendung der Artikel 107 und 108 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union auf De-minimis-Beihilfen (De-minimis VO), ABl. L 352, gewährt werden. Dabei sind abweichend von Punkt 4.2.2 die geltenden Höchstbeträge der De-minimis VO unter Berücksichtigung der dort vorgesehenen Kumulierungsregeln zu beachten. Der allgemeine Höchstbetrag beträgt EUR 200.000 (allgemeiner De-minimis-Höchstbetrag), der Höchstbetrag für Förderung der Straßengüterverkehrstätigkeit EUR 100.000. Dies gilt jedoch nicht für Unternehmen, bei denen es sich um Klein- oder Kleinstunternehmen gemäß der KMU‑Definition des Anhangs I zur AGVO handelt, sofern sie nicht Gegenstand eines Insolvenzverfahrens nach nationalem Recht sind und weder Rettungsbeihilfen noch Umstrukturierungsbeihilfen erhalten haben. Für sie gilt der beihilfenrechtliche Höchstbetrag nach Punkt 4.2.2.

4.4 Bei der Ermittlung der Höhe des Lockdown‑Umsatzersatzes ist folgendermaßen vorzugehen:

(a) Der nach einer der Berechnungsmethoden gemäß Punkt 4.5 ermittelte Umsatz für November 2019 (vergleichbarer Vorjahresumsatz) ist um etwaige gemäß Punkt 4.6 ermittelte Umsätze zu reduzieren, die Branchen zuzurechnen sind, die gemäß Punkt 3.1.3 nicht direkt von den Einschränkungen der COVID-19-SchuMaV oder der COVID-19-NotMV betroffen waren beziehungsweise sind.

(b) Der nach lit. a ermittelte Betrag ist durch dreißig zu dividieren und mit der Anzahl der Tage des Betrachtungszeitraums gemäß Punkt 4.1 zu multiplizieren. Dabei gelten bei Antragstellern, die im Sinne des Punkts 3.1.3 lit. a direkt von der COVID-19-SchuMaV betroffen waren, der 1. November und der 2. November als Teil des Betrachtungszeitraums.

(c) 80 Prozent dieses Betrages stellen den nach diesen Richtlinien zu gewährenden Lockdown-Umsatzersatz dar. Bei Unternehmen, die im Sinne des Punkts 3.1.3 lit. b direkt von den Einschränkungen in § 5 Abs. 1 Z 1 COVID-19-NotMV betroffen sind (Einzelhandel), ist statt 80 Prozent der gemäß Punkt 4.2.3 ermittelte Prozentsatz heranzuziehen. Es sind die Höchstbeträge und die Mindesthöhe gemäß der Punkte 4.2.2 und 4.3 zu beachten.

4.5 Berechnung des vergleichbaren Vorjahresumsatzes

4.5.1 Der als vergleichbarer Vorjahresumsatz heranzuziehende Umsatz des Antragstellers im November 2019 ist von der Finanzverwaltung anhand einer der folgenden Berechnungsmethoden zu ermitteln:

(a) der in der Umsatzsteuervoranmeldung (UVA) November 2019 angegebene Umsatz; falls keine UVA für den Monat November 2019 abzugeben war, die Summe der in der UVA für das 4. Quartal 2019 angegebenen Umsätze dividiert durch drei;

(b) die Summe der in der letzten rechtskräftig veranlagten Umsatzsteuer-Jahreserklärung angegebenen Umsätze, sofern diese Umsatzsteuer-Jahreserklärung die Veranlagung 2019, 2018, 2017 oder 2016 betrifft, dividiert durch zwölf;

(c) die Summe der in der letzten rechtskräftig veranlagten beziehungsweise festgestellten Körperschaftsteuer-, Einkommensteuer- oder Feststellungserklärung angegebenen Umsatzerlöse, sofern die jeweilige Steuererklärung die Veranlagung beziehungsweise Feststellung 2019, 2018, 2017 oder 2016 betrifft, dividiert durch zwölf;

(d) die Summe der in den UVA 2020 bekanntgegebenen Umsätze dividiert durch die Anzahl der Monate, die von den UVA umfasst sind.

4.5.2 Handelt es sich beim Antragsteller um ein Unternehmen, das im Fall der Anwendung der Berechnungsmethode gemäß Punkt 4.5.1 lit. a erst im Verlauf des 4. Quartals 2019 und im Fall der Anwendung der Berechnungsmethoden gemäß Punkt 4.5.1 lit. b und c erst im Verlauf des von der jeweiligen Jahreserklärung erfassten Zeitraums neu gegründet wurde, so ist ein aus den UVA für das 4. Quartal 2019 oder den Jahreserklärungen übernommener Umsatz oder Umsatzerlös immer nur durch die Anzahl der Monate ab der Gründung des Unternehmens zu dividieren. Der Monat, in dem die Neugründung erfolgte, ist dabei als erster Monat zu berücksichtigen.

Liegen der Finanzverwaltung zum Zeitpunkt der Antragstellung ausreichend Daten für die Berechnung gemäß Punkt 4.5.1 lit. a vor, so ist diese Berechnungsmethode für den vergleichbaren Vorjahresumsatz heranzuziehen. Liegen der Finanzverwaltung die notwendigen Daten nicht vor, so sind die Berechnungsmethoden gemäß Punkt 4.5.1 lit. b oder c anzuwenden. Wenn für beide dieser Berechnungsmethoden zum Zeitpunkt der Antragstellung ausreichend Daten vorliegen, ist die Berechnungsmethode heranzuziehen, die bei der Ermittlung des vergleichbaren Vorjahresumsatzes zum höheren Betrag führt. Liegen der Finanzverwaltung zum Zeitpunkt der Antragstellung weder für die Berechnungsmethoden gemäß Punkt 4.5.1 lit. a, b oder c ausreichend Daten vor, ist die Berechnungsmethode gemäß Punkt 4.5.1 lit. d anzuwenden. Liegen für keine der Berechnungsmethoden gemäß Punkt 4.5.1 lit. a, b, c und d ausreichende Daten vor und wird der Lockdown‑Umsatzersatz nicht nach Punkt 4.7 ermittelt, so ist der Lockdown‑Umsatzersatz in der Mindesthöhe gemäß Punkt 4.2 zu gewähren.

Für Antragsteller, die Umsätze im Sinne der §§ 23 oder 24 UStG 1994 erzielen oder die Teil einer Organschaft gemäß § 2 Abs. 2 UStG 1994 sind sowie für Antragsteller, bei denen es sich um Unternehmen im Sinne des § 12 Abs. 2 Z 4 COVID-19-SchuMaV beziehungsweise § 5 Abs. 3 Z 4 COVID-19-NotMV (Wettbüros, Automatenbetriebe, Spielhallen und Casinos) handelt, ist von den in Punkt 4.5.1 angeführten Berechnungsmethoden ausschließlich die Berechnungsmethode gemäß lit. c anzuwenden.

Für Antragsteller, bei denen es sich um Unternehmen im Sinne des § 12 Abs. 2 Z 4 COVID-19-SchuMaV beziehungsweise § 5 Abs. 3 Z 4 COVID-19-NotMV (Wettbüros, Automatenbetriebe, Spielhallen und Casinos) handelt, sind bei Anwendung der lit. c für die Berechnung der Umsatzerlöse die Bruttospieleinnahmen (Einsätze abzüglich ausgezahlter Gewinne) maßgeblich.

4.6 Ist ein im Sinne des Punkts 3.1.3 von den Einschränkungen der COVID-19-SchuMaV oder der COVID-19-NotMV direkt betroffener Antragsteller im Rahmen seiner unternehmerischen Tätigkeit sowohl in einer Branche tätig, die im Sinne des Punkts 3.1.3 direkt von den Einschränkungen der COVID-19-SchuMaV oder der COVID-19-NotMV betroffen ist, als auch in einer Branche, die im Sinne des Punkts 3.1.3 nicht direkt von den Einschränkungen der COVID‑19‑SchuMaV oder der COVID-19-NotMV betroffen ist, so hat er mit der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsführers zu schätzen, welchen Anteil die der nicht betroffenen Branche zuzuordnenden Umsätze an seinem Gesamtumsatz ausmachen. Die Schätzung ist anhand von Erfahrungswerten aus der Vergangenheit auf die Verhältnisse, die für ihn im Betrachtungszeitraum gemäß Punkt 4.1 ohne die Einschränkungen der COVID-19-SchuMaV oder der COVID‑19‑NotMV gegeben wären, zu beziehen und ist der Finanzverwaltung gemäß Punkt 6.1.5 bei der Antragstellung bekanntzugeben. Die vom Antragsteller getätigten Angaben werden von der Finanzverwaltung übernommen und der Anteil an Umsätzen, der Branchen zuzurechnen ist, die gemäß Punkt 3.1.3 nicht direkt von den Einschränkungen der COVID-19-SchuMaV oder der COVID-19-NotMV betroffen waren beziehungsweise sind, wird vom gemäß Punkt 4.5 ermittelten vergleichbaren Vorjahresumsatz in Abzug gebracht. Von dem so ermittelten Betrag ist gemäß Punkt 4.4 lit. b und c die Höhe des Lockdown-Umsatzersatzes abzuleiten; dabei sind jedoch die Höchstbeträge und die Mindesthöhe gemäß der Punkte 4.2.2 und 4.3 zu beachten.

4.7 Wenn es aufgrund mangelhafter, unvollständiger oder nicht aussagekräftiger Daten der Finanzverwaltung (beispielsweise einer falsch hinterlegten ÖNACE-Nr. oder nicht aussagekräftiger Daten aufgrund steuerlicher Sonderregime) bei der Ermittlung der Höhe des Lockdown-Umsatzersatzes zu Ergebnissen kommt, die erheblich von den tatsächlichen Verhältnissen abweichen, kann von Seiten der COFAG noch vor der Auszahlung des Lockdown-Umsatzersatzes mit den betroffenen Antragstellern in Kontakt getreten werden, um die der Berechnung zugrundeliegenden Daten zu korrigieren. Der berechnete Vorjahresumsatz und die berechnete Höhe des Lockdown‑Umsatzersatzes wird den betroffenen Antragstellern durch die COFAG mitgeteilt und innerhalb einer Frist von zwei Wochen nach dieser Mitteilung haben die betroffenen Antragsteller die Möglichkeit durch Vorlage einer schriftlichen Bestätigung eines Steuerberaters, Wirtschaftsprüfers oder Bilanzbuchhalters oder hinsichtlich der Beweiskraft vergleichbarer Nachweise die den tatsächlichen Verhältnissen entsprechende Höhe des zu gewährenden Lockdown‑Umsatzersatzes nachzuweisen. Erfolgt innerhalb dieser Frist kein Nachweis, kann die COFAG den ermittelten Lockdown‑Umsatzersatz anhand der Vorgaben der Punkte 4.1 bis 4.6 berechnen und auszahlen. Dies schließt eine Auszahlung in der Mindesthöhe aufgrund nicht ausreichender Daten ein.

In den Fällen, in denen betroffene Antragsteller nicht innerhalb der gestellten Frist von zwei Wochen entsprechende Nachweise übermittelt haben und in den Fällen, in denen sie nicht vor Auszahlung von der COFAG kontaktiert wurden, können betroffene Antragsteller auch noch nach Auszahlung des Lockdown-Umsatzersatzes mit der COFAG in Kontakt treten, um durch Vorlage einer schriftlichen Bestätigung eines Steuerberaters, Wirtschaftsprüfers oder Bilanzbuchhalters oder hinsichtlich der Beweiskraft vergleichbarer Nachweise darzulegen, dass die Berechnungsgrundlagen für die Höhe des Lockdown-Umsatzersatzes zu korrigieren sind. Die Prüfung der vorgelegten Nachweise erfolgt durch die COFAG, bei Bedarf unter Einbindung der Finanzverwaltung. Auf Verlangen der COFAG oder der Finanzverwaltung haben der Antragsteller oder der Antragseinbringer weitere für die Prüfung erforderliche Auskünfte zu erteilen sowie Unterlagen und Bestätigungen vorzulegen. Wird im Zuge dieser Prüfung festgestellt, dass eine Berechnung des Lockdown-Umsatzersatzes nach den tatsächlichen Verhältnissen und den Vorgaben dieser Richtlinien einen erheblich höheren Lockdown-Umsatzersatz ergibt als den ausgezahlten, so hat die COFAG die Differenz zum bereits ausgezahlten Lockdown‑Umsatzersatz an den Antragsteller auszuzahlen.

[…]“

[19] 3. Punkt 4 des Anhangs 1 zur Verordnung des Bundesministers für Finanzen gemäß § 3b Abs 3 des ABBAG‑Gesetzes betreffend Richtlinien über die Gewährung eines Lockdown-Umsatzersatzes für vom Lockdown direkt betroffene Unternehmen (3. VO Lockdown-Umsatzersatz), BGBl II Nr 567/2020 in der Fassung BGBl II Nr 608/2020, lautet auszugsweise wie folgt:

„4 Betrachtungszeitraum und Berechnung des Lockdown-Umsatzersatzes

4.1 Der Betrachtungszeitraum für den Lockdown‑Umsatzersatz ist der Zeitraum, in dem der Antragsteller im Sinne des Punkts 3.1.3 direkt von der 2. COVID-19-SchuMaV, der 3. COVID‑19‑SchuMaV oder der 2. COVID-19-NotMV betroffen ist; der Betrachtungszeitraum endet jedoch spätestens am 31. Dezember 2020. Der Lockdown-Umsatzersatz wird für den Umsatzausfall im Betrachtungszeitraum gewährt.

4.2 Höhe des Lockdown-Umsatzersatzes

4.2.1 Die Höhe des Lockdown-Umsatzersatzes entspricht 50 Prozent des gemäß der Punkte 4.4, 4.5, 4.6 und 4.7 zu ermittelnden Umsatzes des Antragstellers. Davon abweichend gilt bei Unternehmen, die im Sinne des Punkts 3.1.3 lit. c direkt von den Einschränkungen in § 5 Abs. 1 Z 1 COVID-19-NotMV betroffen sind (Einzelhandel) der Prozentsatz gemäß Punkt 4.2.3.

4.2.2 Die Höhe des Lockdown-Umsatzersatzes ist mit EUR 800.000 abzüglich eventuell erhaltener Förderungen im Sinne des Punkts 6.1.3 gedeckelt (beihilfenrechtlicher Höchstbetrag). Die bei Vorliegen der allgemeinen Anspruchsvoraussetzungen zu gewährende Mindesthöhe beträgt EUR 2.300, umfasst der Betrachtungszeitraum nicht mehr als eine Woche (nicht mehr als 7 Tage), so beträgt die Mindesthöhe EUR 500; beträgt der beihilfenrechtliche Höchstbetrag weniger als die Mindesthöhe, so kann nur dieser Betrag als Lockdown-Umsatzersatz gewährt werden.

4.2.3 Bei Unternehmen, die im Sinne des Punkts 3.1.3 lit. c direkt von den Einschränkungen in § 5 Abs. 1 Z 1 der 2. COVID‑19-NotMV betroffen sind (Einzelhandel), bestimmt sich der Prozentsatz, mit dem der gemäß der Punkte 4.4, 4.5, 4.6 und 4.7 ermittelte Umsatz des Antragstellers ersetzt wird, nach Anhang 2. Zur Ermittlung des anzuwendenden Prozentsatzes werden dabei in einer nach Branchen typisierten Betrachtungsweise der branchentypische Rohertrag, ein nach vergleichbaren Maßnahmen im Frühling festgestellter Nachzieheffekt und der Effekt auf die Verkaufbarkeit der Ware (Saisonalität, Verderblichkeit) herangezogen, wobei dem Rohertrag bei der Bewertung der einzelnen Kriterien das doppelte Gewicht zukommt. Der so ermittelte Prozentsatz kann entweder 12,5 Prozent, 25 Prozent oder 37,5 Prozent betragen.

4.3 Für Unternehmen, die sich am 31. Dezember 2019 in Schwierigkeiten gemäß Art. 2 Z 18 der Verordnung (EU) Nr 651/2014 der Kommission vom 17. Juni 2014 (Allgemeine Gruppenfreistellungsverordnung, AGVO) befunden haben (UiS), kann ein Lockdown-Umsatzersatz nur in Entsprechung der Verordnung Nr. 1407/2013 der Kommission vom 18. Dezember 2013 über die Anwendung der Artikel 107 und 108 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union auf De-minimis-Beihilfen (De‑minimis VO), ABl. L 352, gewährt werden. Dabei sind abweichend von Punkt 4.2.2 die geltenden Höchstbeträge der De-minimis VO unter Berücksichtigung der dort vorgesehenen Kumulierungsregeln zu beachten. Der allgemeine Höchstbetrag beträgt EUR 200.000 (allgemeiner De-minimis-Höchstbetrag), der Höchstbetrag für Förderung der Straßengüterverkehrstätigkeit EUR 100.000. Dies gilt jedoch nicht für Unternehmen, bei denen es sich um Klein- oder Kleinstunternehmen gemäß der KMU-Definition des Anhangs I zur AGVO handelt, sofern sie nicht Gegenstand eines Insolvenzverfahrens nach nationalem Recht sind und weder Rettungsbeihilfen noch Umstrukturierungsbeihilfen erhalten haben. Für sie gilt der beihilfenrechtliche Höchstbetrag nach Punkt 4.2.2.

4.4 Bei der Ermittlung der Höhe des Lockdown-Umsatzersatzes ist folgendermaßen vorzugehen:

(a) Der nach einer der Berechnungsmethoden gemäß Punkt 4.5 ermittelte Umsatz für Dezember 2019 (vergleichbarer Vorjahresumsatz) ist um etwaige gemäß Punkt 4.6 ermittelte Umsätze zu reduzieren, die Branchen zuzurechnen sind, die gemäß Punkt 3.1.3 nicht direkt von den Einschränkungen der 2. COVID-19-SchuMaV, der 3. COVID-19-SchuMaV oder der 2. COVID-19-NotMV betroffen sind.

(b) Der nach lit. a ermittelte Betrag ist durch einunddreißig zu dividieren und mit der Anzahl der Tage des Betrachtungszeitraums gemäß Punkt 4.1 zu multiplizieren.

(c) 50 Prozent dieses Betrages stellen den nach diesen Richtlinien zu gewährenden Lockdown-Umsatzersatz dar. Bei Unternehmen, die im Sinne des Punkts 3.1.3 lit. c direkt von den Einschränkungen in § 5 Abs. 1 Z 1 der 2. COVID-19-NotMV betroffen sind (Einzelhandel), ist statt 50 Prozent der gemäß Punkt 4.2.3 ermittelte Prozentsatz heranzuziehen. Es sind die Höchstbeträge und die Mindesthöhe gemäß der Punkte 4.2.2 und 4.3 zu beachten.

4.5 Berechnung des vergleichbaren Vorjahresumsatzes

4.5.1 Der als vergleichbarer Vorjahresumsatz heranzuziehende Umsatz des Antragstellers im Dezember 2019 ist von der Finanzverwaltung anhand einer der folgenden Berechnungsmethoden zu ermitteln:

(a) der in der Umsatzsteuervoranmeldung (UVA) Dezember 2019 angegebene Umsatz; falls keine UVA für den Monat Dezember 2019 abzugeben war, die Summe der in der UVA für das 4. Quartal 2019 angegebenen Umsätze dividiert durch drei;

(b) die Summe der in der letzten rechtskräftig veranlagten Umsatzsteuer-Jahreserklärung angegebenen Umsätze, sofern diese Umsatzsteuer-Jahreserklärung die Veranlagung 2019, 2018, 2017 oder 2016 betrifft, dividiert durch zwölf;

(c) die Summe der in der letzten rechtskräftig veranlagten beziehungsweise festgestellten Körperschaftsteuer-, Einkommensteuer- oder Feststellungserklärung angegebenen Umsatzerlöse, sofern die jeweilige Steuererklärung die Veranlagung beziehungsweise Feststellung 2019, 2018, 2017 oder 2016 betrifft, dividiert durch zwölf;

(d) die Summe der in den UVA 2020 bekanntgegebenen Umsätze dividiert durch die Anzahl der Monate, die von den UVA umfasst sind.

4.5.2 Handelt es sich beim Antragsteller um ein Unternehmen, das im Fall der Anwendung der Berechnungsmethode gemäß Punkt 4.5.1 lit. a erst im Verlauf des 4. Quartals 2019 und im Fall der Anwendung der Berechnungsmethoden gemäß Punkt 4.5.1 lit. b und c erst im Verlauf des von der jeweiligen Jahreserklärung erfassten Zeitraums neu gegründet wurde, so ist ein aus den UVA für das 4. Quartal 2019 oder den Jahreserklärungen übernommener Umsatz oder Umsatzerlös immer nur durch die Anzahl der Monate ab der Gründung des Unternehmens zu dividieren. Der Monat, in dem die Neugründung erfolgte, ist dabei als erster Monat zu berücksichtigen.

Liegen der Finanzverwaltung zum Zeitpunkt der Antragstellung ausreichend Daten für die Berechnung gemäß Punkt 4.5.1 lit. a vor, so ist diese Berechnungsmethode für den vergleichbaren Vorjahresumsatz heranzuziehen. Liegen der Finanzverwaltung die notwendigen Daten nicht vor, so sind die Berechnungsmethoden gemäß Punkt 4.5.1 lit. b oder c anzuwenden. Wenn für beide dieser Berechnungsmethoden zum Zeitpunkt der Antragstellung ausreichend Daten vorliegen, ist die Berechnungsmethode heranzuziehen, die bei der Ermittlung des vergleichbaren Vorjahresumsatzes zum höheren Betrag führt. Liegen der Finanzverwaltung zum Zeitpunkt der Antragstellung weder für die Berechnungsmethoden gemäß Punkt 4.5.1 lit. a, b oder c ausreichend Daten vor, ist die Berechnungsmethode gemäß Punkt 4.5.1 lit. d anzuwenden. Liegen für keine der Berechnungsmethoden gemäß Punkt 4.5.1 lit. a, b, c und d ausreichende Daten vor und wird der Lockdown-Umsatzersatz nicht nach Punkt 4.7 ermittelt, so ist der Lockdown-Umsatzersatz in der Mindesthöhe gemäß Punkt 4.2 zu gewähren.

Für Antragsteller, die Umsätze im Sinne der §§ 23 oder 24 UStG 1994 erzielen oder die Teil einer Organschaft gemäß § 2 Abs. 2 UStG 1994 sind sowie für Antragsteller, bei denen es sich um Unternehmen im Sinne des § 12 Abs. 2 Z 4 der 2. COVID-19-SchuMaV, des § 12 Abs. 2 Z 4 der 3. COVID-19-SchuMaV beziehungsweise des § 5 Abs. 3 Z 4 der 2. COVID-19-NotMV (Wettbüros, Automatenbetriebe, Spielhallen und Casinos) handelt, ist von den in Punkt 4.5.1 angeführten Berechnungsmethoden ausschließlich die Berechnungsmethode gemäß lit. c anzuwenden. Für Antragsteller, bei denen es sich um Unternehmen im Sinne des § 12 Abs. 2 Z 4 der 2. COVID-19-SchuMaV, des § 12 Abs. 2 Z 4 der 3. COVID-19-SchuMaV beziehungsweise des § 5 Abs. 3 Z 4 der 2. COVID-19-NotMV (Wettbüros, Automatenbetriebe, Spielhallen und Casinos) handelt, sind bei Anwendung der lit. c für die Berechnung der Umsatzerlöse die Bruttospieleinnahmen (Einsätze abzüglich ausgezahlter Gewinne) maßgeblich.

4.6 Ist ein im Sinne des Punkts 3.1.3 von den Einschränkungen der COVID-19-SchuMaV oder der COVID-19-NotMV direkt betroffener Antragsteller im Rahmen seiner unternehmerischen Tätigkeit sowohl in einer Branche tätig, die im Sinne des Punkts 3.1.3 direkt von den Einschränkungen der COVID-19-SchuMaV oder der COVID-19-NotMV betroffen ist, als auch in einer Branche, die im Sinne des Punkts 3.1.3 nicht direkt von den Einschränkungen der COVID‑19‑SchuMaV oder der COVID-19-NotMV betroffen ist, so hat er mit der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsführers zu schätzen, welchen Anteil die der nicht betroffenen Branche zuzuordnenden Umsätze an seinem Gesamtumsatz ausmachen. Die Schätzung ist anhand von Erfahrungswerten aus der Vergangenheit auf die Verhältnisse, die für ihn im Betrachtungszeitraum gemäß Punkt 4.1 ohne die Einschränkungen der COVID-19-SchuMaV oder der COVID‑19-NotMV gegeben wären, zu beziehen und ist der Finanzverwaltung gemäß Punkt 6.1.5 bei der Antragstellung bekanntzugeben. Die vom Antragsteller getätigten Angaben werden von der Finanzverwaltung übernommen und der Anteil an Umsätzen, der Branchen zuzurechnen ist, die gemäß Punkt 3.1.3 nicht direkt von den Einschränkungen der COVID-19-SchuMaV oder der COVID-19-NotMV betroffen waren beziehungsweise sind, wird vom gemäß Punkt 4.5 ermittelten vergleichbaren Vorjahresumsatz in Abzug gebracht. Von dem so ermittelten Betrag ist gemäß Punkt 4.4 lit. b und c die Höhe des Lockdown-Umsatzersatzes abzuleiten; dabei sind jedoch die Höchstbeträge und die Mindesthöhe gemäß der Punkte 4.2.2 und 4.3 zu beachten.

4.7 Wenn es aufgrund mangelhafter, unvollständiger oder nicht aussagekräftiger Daten der Finanzverwaltung (beispielsweise einer falsch hinterlegten ÖNACE-Nr. oder nicht aussagekräftiger Daten aufgrund steuerlicher Sonderregime) bei der Ermittlung der Höhe des Lockdown-Umsatzersatzes zu Ergebnissen kommt, die erheblich von den tatsächlichen Verhältnissen abweichen, kann von Seiten der COFAG noch vor der Auszahlung des Lockdown-Umsatzersatzes mit den betroffenen Antragstellern in Kontakt getreten werden, um die der Berechnung zugrundeliegenden Daten zu korrigieren. Der berechnete Vorjahresumsatz und die berechnete Höhe des Lockdown‑Umsatzersatzes wird den betroffenen Antragstellern durch die COFAG mitgeteilt und innerhalb einer Frist von zwei Wochen nach dieser Mitteilung haben die betroffenen Antragsteller die Möglichkeit durch Vorlage einer schriftlichen Bestätigung eines Steuerberaters, Wirtschaftsprüfers oder Bilanzbuchhalters oder hinsichtlich der Beweiskraft vergleichbarer Nachweise die den tatsächlichen Verhältnissen entsprechende Höhe des zu gewährenden Lockdown‑Umsatzersatzes nachzuweisen. Erfolgt innerhalb dieser Frist kein Nachweis, kann die COFAG den ermittelten Lockdown‑Umsatzersatz anhand der Vorgaben der Punkte 4.1 bis 4.6 berechnen und auszahlen. Dies schließt eine Auszahlung in der Mindesthöhe aufgrund nicht ausreichender Daten ein.

In den Fällen, in denen betroffene Antragsteller nicht innerhalb der gestellten Frist von zwei Wochen entsprechende Nachweise übermittelt haben und in den Fällen, in denen sie nicht vor Auszahlung von der COFAG kontaktiert wurden, können betroffene Antragsteller auch noch nach Auszahlung des Lockdown-Umsatzersatzes mit der COFAG in Kontakt treten, um durch Vorlage einer schriftlichen Bestätigung eines Steuerberaters, Wirtschaftsprüfers oder Bilanzbuchhalters oder hinsichtlich der Beweiskraft vergleichbarer Nachweise darzulegen, dass die Berechnungsgrundlagen für die Höhe des Lockdown-Umsatzersatzes zu korrigieren sind. Die Prüfung der vorgelegten Nachweise erfolgt durch die COFAG, bei Bedarf unter Einbindung der Finanzverwaltung. Auf Verlangen der COFAG oder der Finanzverwaltung haben der Antragsteller oder der Antragseinbringer weitere für die Prüfung erforderliche Auskünfte zu erteilen sowie Unterlagen und Bestätigungen vorzulegen. Wird im Zuge dieser Prüfung festgestellt, dass eine Berechnung des Lockdown-Umsatzersatzes nach den tatsächlichen Verhältnissen und den Vorgaben dieser Richtlinien einen erheblich höheren Lockdown-Umsatzersatz ergibt als den ausgezahlten, so hat die COFAG die Differenz zum bereits ausgezahlten Lockdown-Umsatzersatz an den Antragsteller auszuzahlen.

[...]“

[20] 4. Gemäß § 3 Abs 1 COFAG-Neuordnungs- und Abwicklungsgesetz (BGBl I Nr 86/2024, in der Folge: COFAG-NoAG) sind die in § 2 Abs 9 leg cit angeführten Verordnungen auf Förderanträge, die bis zum Ende der für diese vorgesehenen Fristen eingebracht wurden, weiter anzuwenden. Zu diesen Verordnungen zählt nach § 2 Abs 9 Z 6 und 7 COFAG‑NoAG auch die Verordnung gemäß § 3b Abs 3 des ABBAG‑Gesetzes betreffend Richtlinien über die Gewährung eines Lockdown-Umsatzersatzes durch die COVID-19 Finanzierungsagentur des Bundes GmbH (COFAG), BGBl II Nr 503/2020, und die Verordnung gemäß § 3b Abs 3 des ABBAG‑Gesetzes betreffend Richtlinien über die Gewährung eines Lockdown-Umsatzersatzes für vom Lockdown direkt betroffene Unternehmen (3. VO Lockdown-Umsatzersatz), BGBl II Nr 567/2020 in der jeweils geltenden Fassung.

III. Zu den Bedenken in Zusammenhang mit dem Gleichheitsgrundsatz

[21] 1. Der in Art 2 StGG und Art 7 Abs 1 B‑VG verankerte Gleichheitsgrundsatz verpflichtet den Gesetzgeber, an gleiche Tatbestände gleiche Rechtsfolgen zu knüpfen, aber andererseits bei entsprechenden Unterschieden im Tatsächlichen auch unterschiedliche Regelungen vorzusehen (RS0053509; zur verfassungsrechtlichen Judikatur vgl etwa Muzak, B-VG6 Art 2 StGG Rz 21 ff [Stand 1. 10. 2020, rdb.at]). Dem Gesetzgeber sind durch den Gleichheitsgrundsatz – ungeachtet des ihm grundsätzlich zukommenden Gestaltungsspielraums – insofern inhaltliche Schranken gesetzt, als er verbietet, sachlich nicht begründbare Regelungen zu treffen (vgl VfSlg 14.039/1995; 16.407/2001; 20.257/2018) sowie sachlich nicht begründbare Differenzierungen vorzunehmen (vgl VfSlg 8.169/1977; 15.590/1999; 18.269/2007). Innerhalb dieser Schranken ist es dem Gesetzgeber jedoch von Verfassungs wegen durch den Gleichheitsgrundsatz nicht verwehrt, seine politischen Zielvorstellungen auf die ihm geeignet erscheinende Art zu verfolgen (siehe etwa VfSlg 16.176/2001; 16.504/2002). Er kann im Rahmen seines rechtspolitischen Gestaltungsspielraums einfache und leicht handhabbare Regelungen treffen und darf bei der Normsetzung generalisierend von einer Durchschnittsbetrachtung ausgehen und auf den Regelfall abstellen (vgl VfSlg 15.850/2000; 17.315/2004; 19.722/2012, jeweils mwN) sowie auch Härtefälle in Kauf nehmen, wenn nur insgesamt eine sachliche Regelung vorliegt (vgl VfSlg 16.771/2002; 20.199/2017 mwN). Damit ist es zwar an sich zulässig, auf die Praktikabilität des Gesetzes Bedacht zu nehmen. Die Erlaubnis ist aber nicht schrankenlos; sie findet ihre Grenze dort, wo anderen Überlegungen, die gegen die Regelung sprechen, größeres Gewicht beizumessen ist als den verwaltungsökonomischen (VfSlg 13.726/1994 mwN).

[22] Der Gleichheitsgrundsatz bindet auch den Verordnungsgeber (VfSlg 20.257/2018 mwN). Eine Verordnung verletzt Art 2 StGG und Art 7 Abs 1 B‑VG, wenn sie auf einem gleichheitswidrigen Gesetz beruht oder selbst eine Differenzierung vornimmt, die sachlich nicht gerechtfertigt ist (VfSlg 10.492/1985; 13.482/1993), oder eine sachlich nicht begründbare Regelung trifft (VfSlg 19.779/2013; 20.257/2018 ua). Die Verordnung muss somit demselben Sachlichkeitsstandard entsprechen wie ihre gesetzliche Grundlage.

[23] Vor diesem Hintergrund hat der Verfassungsgerichtshof auch in Zusammenhang mit der Gewährung von staatlichen Zuwendungen bereits wiederholt ausgesprochen, dass Förderungen an Unternehmen unter Beachtung des Gleichbehandlungsgebots und nach sachlichen Kriterien zu erfolgen haben (VfSlg 20.397/2020 unter Verweis auf die Fiskalgeltung der Grundrechte; weiters VfGH G 108/2022 ua, V 139/2022 ua; VfSlg 20.693/2024, jeweils zu Verordnungen auf Grundlage des ABBAG‑Gesetzes).

2. Ausgehend von diesen Grundsätzen hat der Senat erwogen:

[24] 2.1. Aus Punkt 4.5.1 lit a des jeweiligen Anhangs 1 zu den hier in Rede stehenden Verordnungen ergibt sich, dass bei der anzustellenden Berechnung des vergleichbaren Vorjahresumsatzes auf den in der UVA November bzw Dezember 2019 angegebenen Umsatz (bzw – falls keine UVA für diese Monate abzugeben war – auf die Summe der in der UVA für das 4. Quartal 2019 angegebenen Umsätze dividiert durch drei) abzustellen ist. Damit sind nach dieser Berechnungsmethode Auslandsumsätze eines Unternehmens, die nicht in der UVA anzugeben sind, unberücksichtigt zu lassen, und zwar auch dann, wenn diese Umsätze – wie im vorliegenden Fall – von einer in Österreich gelegenen Betriebsstätte eines Unternehmens erwirtschaftet wurden, das seine wesentliche operative Tätigkeit in Österreich entfaltet.

[25] Ausdrückliche rechtspolitische Zielsetzung hinter der Novelle des ABBAG‑Gesetzes im Rahmen des COVID-19 Gesetzes (BGBl I Nr 12/2020) war es, österreichischen Unternehmen (ohne Einschränkung in Bezug auf Rechtsform und Unternehmensgröße) finanzielle Unterstützung zu gewähren, weil zu befürchten stand, dass andernfalls aufgrund der Verbreitung des Erregers SARS-CoV-2 und der anzuordnenden Maßnahmen zur Bekämpfung dieser Verbreitung bei einer Vielzahl heimischer Unternehmen (unverschuldete) substanzielle Liquiditätsschwierigkeiten und Zahlungsunfähigkeit mit entsprechenden negativen Auswirkungen auf die österreichische Volkswirtschaft drohten (IA COVID‑19 Gesetz, 396/A 27. GP 8 ff).

[26] Schon ausgehend von diesen in den Gesetzesmaterialien zum Ausdruck gebrachten Erwägungen erscheint die vom Verordnungsgeber in Punkt 4.5.1 lit a vorgenommene Einschränkung auf in der UVA anzugebende Umsätze – und damit im Ergebnis der Ausschluss von im Ausland erwirtschafteten Umsätzen österreichischer Unternehmen von der Berechnung des vergleichbaren Vorjahresumsatzes – der Erreichung des vom Gesetzgeber vorgegebenen Ziels abträglich, konnten doch international ausgerichtete (aber im Wesentlichen in Österreich operativ tätige) heimische Unternehmen gerade auch dadurch in substanzielle wirtschaftliche Schieflage geraten, dass im Zuge der Pandemie Auslandsumsätze einbrechen.

[27] Grundlage der im Rahmen des Lockdown-Umsatzersatzes gewährten Förderung waren zwar die für das österreichische Bundesgebiet angeordneten behördlichen Schließungen von Betriebsstätten bzw Geschäftslokalen. Der Lockdown-Umsatzersatz soll insofern einen (teilweisen) Ausgleich für diese gerade (nur) in Österreich zur Bekämpfung der Pandemie behördlich verfügten Maßnahmen bieten; er stellt damit zum Teil ein funktionelles Äquivalent für (hoheitlich zu gewährende) Entschädigungen nach dem Epidemiegesetz dar (vgl VfSlg 20.641/2023 mwN). Auch dieser Aspekt spricht aber – mit Blick auf die vorangegangenen Überlegungen – nicht für eine gebotene Einschränkung des Umsatzersatzes auf im Inland erzielte Umsätze, wird doch eine Betriebsstättenschließung in Österreich geradezu typischerweise auch negative Auswirkungen auf den Geschäftsgang eines im Wesentlichen vom Inland aus operierenden Unternehmens in anderen Absatzmärkten haben.

[28] 2.2. Abgesehen davon, dass die in Punkt 4.5.1 lit a des jeweiligen Anhangs 1 zu den genannten Verordnungen statuierte – auf in der UVA angegebene Umsätze beschränkte – Berechnungsmethode der Funktion und gesetzgeberischen Zielsetzung der auf Grundlage des ABBAG‑Gesetzes geschaffenen Förderregelungen nicht gerecht wird, ist vor allem Folgendes zu beachten:

[29] 2.2.1. Nicht sämtliche Methoden für die Berechnung des vergleichbaren Vorjahresumsatzes in Punkt 4.5.1 stellen – wie lit a – im Ergebnis bloß auf im Inland erwirtschaftete Umsätze ab. So kommt es nach der in Punkt 4.5.1 lit c festgelegten Berechnungsmethode auf die Summe der in der letzten rechtskräftig veranlagten beziehungsweise festgestellten Körperschaftsteuer-, Einkommensteuer- oder Feststellungserklärung angegebenen Umsatzerlöse an, sofern die jeweilige Steuererklärung die Veranlagung beziehungsweise Feststellung 2019, 2018, 2017 oder 2016 betrifft, dividiert durch zwölf.

[30] Entgegen dem Standpunkt des Bundesministers für Finanzen in seiner im Verfahren vor dem Verfassungsgerichtshof zu V 248/2025 ua erstatteten Äußerung führt die Berechnungsmethode nach Punkt 4.5.1 lit c nicht zum selben (auf Inlandsumsätze eingeschränkten) Ergebnis wie jene nach lit a: Es trifft zwar zu, dass nach den Informationen zum Lockdown‑Umsatzersatz (Fragen und Antworten, „FAQ“) auch für eine Berechnung des vergleichbaren Vorjahresumsatzes gemäß Punkt 4.5.1 lit c der Richtlinien „ausländische Progressionseinkünfte“ unberücksichtigt zu lassen wären. Aus dem insoweit nicht differenzierenden Wortlaut des Punkts 4.5.1 lit c der Richtlinien ergibt sich dies jedoch ebenso wenig wie aus der zuvor dargelegten Zweckrichtung der Förderungsregelung. Die auf der Webseite des Bundesministeriums für Finanzen veröffentlichten FAQ stellen lediglich einen Auslegungsbehelf zu den auf Grundlage des ABBAG-Gesetzes durch den Verordnungsgeber erlassenen Förderungsbestimmungen dar (vgl 1 Ob 25/25w Rz 39; 1 Ob 153/25v Rz 42; 1 Ob 12/26k Rz 31). Bei der Auslegung von Förderrichtlinien als (Rechts‑)Verordnungen nach §§ 6, 7 ABGB (vgl 2 Ob 50/24b Rz 24; 1 Ob 19/25p Rz 30) ist vom Wortsinn im Zusammenhang der auszulegenden Worte und Sätze mit anderen Worten und Sätzen der Gesamtregelung sowie ihrer systematischen Stellung auszugehen. Bei verbleibender zweifelhafter Ausdrucksweise ist der Sinn der Bestimmung unter Bedachtnahme auf den Zweck der Regelung zu erfassen (vgl RS0008777 [T2]; 1 Ob 153/25v Rz 42). Da hier mit Blick auf den eindeutigen, mit dem Sinn der Regelung in Einklang stehenden Wortlaut kein Zweifel am Inhalt des Punkts 4.5.1 lit c verbleibt, können die FAQ zu keinem anderen Auslegungsergebnis führen. Maßgeblich ist nach dieser Bestimmung jener anteilige (Gesamt-)Umsatz, der sich aus der rechtskräftig veranlagten beziehungsweise festgestellten Körperschaftsteuer-, Einkommensteuer- oder Feststellungs‑

erklärung des Jahres 2019 (bzw allenfalls früherer Perioden) ergibt.

[31] 2.2.2. Das Verhältnis der unterschiedlichen in Punkt 4.5.1 des jeweiligen Anhangs 1 der genannten Verordnungen aufgelisteten Methoden zur Berechnung des vergleichbaren Vorjahresumsatzes zueinander regelt Punkt 4.5.2 in Form einer Stufenleiter:

[32] Danach ist zur Berechnung (primär) Punkt 4.5.1 lit a heranzuziehen, soweit der Finanzverwaltung zum Zeitpunkt der Antragstellung ausreichend Daten (aus der UVA) vorliegen. Nur dann, wenn der Finanzverwaltung die notwendigen Daten nicht vorliegen, sind die Berechnungsmethoden gemäß Punkt 4.5.1 lit b oder c anzuwenden, wobei von diesen beiden Methoden jene heranzuziehen ist, die zum höheren Betrag führt. Liegen auch für eine Berechnung nach Punkt 4.5.1 lit b oder c nicht ausreichend Daten vor, ist nach Punkt 4.5.1 lit d zu berechnen. Ist auch dies mangels ausreichender Daten nicht möglich und wird der Lockdown-Umsatzersatz nicht nach Punkt 4.7 ermittelt, so ist der Lockdown-Umsatzersatz in der Mindesthöhe gemäß Punkt 4.2 zu gewähren.

[33] Aus dieser unmissverständlichen Bestimmung folgt, dass in der Regel immer schon dann, wenn der Finanzverwaltung zum Antragszeitpunkt (wie im Anlassfall) ausreichend Daten aus einer UVA vorlagen, eine Berechnung des vergleichbaren Vorjahresumsatzes nach Punkt 4.5.1 lit a zu erfolgen hat. Ob das Unternehmen im Vergleichszeitraum neben den in der UVA anzugebenden Umsätzen noch andere (Auslands-)Umsätze lukriert hat, ob also mit anderen Worten die Angaben der Unternehmensumsätze in der UVA erschöpfend sind, ist für die Anwendbarkeit der Berechnungsmethode nach Punkt 4.5.1 lit a grundsätzlich irrelevant.

[34] Liegen der Finanzverwaltung indes keine Daten aus einer UVA vor, wird demgegenüber im Regelfall die für das antragstellende Unternehmen günstigere – auf den (im In- und Ausland) erwirtschafteten Gesamtumsatz im Vergleichszeitraum abstellende – Berechnung nach Punkt 4.5.1 lit c eingreifen. Nach dem insoweit undifferenzierten Regelungsinhalt wären damit – ohne sachliche Rechtfertigung – insbesondere auch jene Unternehmen gegenüber anderen Förderwerbern besser gestellt, die ihrer Pflicht zur Abgabe von Umsatzsteuervoranmeldungen im Vergleichszeitraum nicht (im ausreichenden Umfang) nachgekommen sind.

[35] Darüber hinaus ist nach Punkt 4.5.2 für Antragsteller, die Umsätze im Sinn des § 23 (Besteuerung von Reiseleistungen) oder des § 24 UStG 1994 (Differenzbesteuerung für Lieferungen taxativ aufgezählter beweglicher körperlicher Gegenstände wie etwa Kunstgegenstände ua) erzielen oder Teil einer Organschaft gemäß § 2 Abs 2 UStG 1994 sind, sowie für Antragsteller, bei denen es sich um Unternehmen im Sinn des § 12 Abs 2 Z 4 COVID‑19‑SchuMaV bzw § 5 Abs 3 Z 4 COVID-19-NotMV (Wettbüros, Automatenbetriebe, Spielhallen und Casinos) handelt, ausschließlich die (für sie günstigere) Berechnungsmethode gemäß Punkt 4.5.1 lit c anzuwenden. Auch insoweit gibt es keine erkennbare sachliche Rechtfertigung für die Begünstigung einzelner Gruppen von Förderwerbern, konkret für die Verschiedenbehandlung bei der Gewährung von staatlichen Zuwendungen bloß aufgrund des unterschiedlichen Unternehmensgegenstands der jeweiligen Antragsteller.

[36] 2.2.3. In seiner Äußerung im Verfahren vor dem Verfassungsgerichtshof zu V 248/2025 ua führte der Bundesminister für Finanzen zur Entkräftung allfälliger verfassungsrechtlicher Bedenken ins Treffen, das (primäre) Abstellen auf die in der UVA angegebenen Daten (Punkt 4.5.1 lit a des jeweiligen Anhangs 1 der genannten Verordnungen) diene auch dazu, eine möglichst rasche Auszahlung der Förderung bei gleichzeitiger Reduktion der Fehleranfälligkeit sicherzustellen.

[37] Auch diese Praktikabilitäts- und Effektivitätserwägung bietet nach Auffassung des Senats keine ausreichende Stütze für das konkret statuierte Förderregime:

[38] Wenn ausgehend vom dargestellten Regelungskonzept im Ergebnis bei einem Teil der zu fördernden Unternehmen (nur) die in der UVA anzugebenden (Inlands-)Umsätze des Vergleichszeitraums des Vorjahres als Berechnungsgrundlage für die Förderung herangezogen werden dürfen, bei anderen Unternehmen aber auch die im Ausland erwirtschafteten Umsätze, die nicht der UVA nach § 21 UStG unterliegen, in die Berechnung des vergleichbaren Vorjahresumsatzes einfließen, führt dies zwangsläufig zu einer ganz unterschiedlichen Höhe der jeweils gewährten Förderung, gerade bei im Wesentlichen vergleichbarer wirtschaftlicher Ausgangslage der von der COVID‑19‑Pandemie betroffenen Förderwerber. Eine solche ins Gewicht fallende Ungleichbehandlung lässt sich nicht bloß damit rechtfertigen, dass die (leichter handhabbare, aber für Förderwerber ungünstigere) primäre Berechnungsmethode – aus unterschiedlichen Gründen – nicht in allen Konstellationen die in Österreich erwirtschafteten Umsätze des jeweiligen Förderwerbers abzubilden vermag. Dieser Umstand kann weder für sich genommen noch in Zusammenhalt mit anderen ersichtlichen Aspekten eine Regelung wie die vorliegende rechtfertigen, die letztlich zum Ergebnis führt, dass partiell, hinsichtlich bestimmter Unternehmen (aufgrund der fehlenden Möglichkeit zur raschen Abklärung ihrer inländischen Vergleichsumsätze des Vorjahres durch Einsichtnahme in die UVA‑Daten) auf den (auch im Ausland) erwirtschafteten Gesamtumsatz abgestellt wird. Wieso mit Blick auf bestimmte – nicht näher dargelegte – „strukturelle Unterschiede zu klassischen Dienstleistungs- und Handelsbetrieben“ gerade Wettbüros, Automatenbetriebe, Spielhallen und Casinos in den Genuss einer solchen Begünstigung kommen sollten, geht aus der Äußerung des Bundesministers für Finanzen nicht nachvollziehbar hervor.

[39] Wenn nun aber zwischen den jeweiligen antragstellenden Unternehmen – gemessen an den der Förderregelung immanenten Zielsetzungen – kein wertungsmäßiger Unterschied auszumachen ist, aus dem sich eine unterschiedliche Förderungswürdigkeit oder ein unterschiedlicher Förderungsbedarf ergibt, dann ist unter Beachtung des Gleichbehandlungsgebots sicherzustellen, dass die für die Berechnung der Förderungshöhe herangezogenen Methoden jeweils auf die Ermittlung derselben Größe abzielen, nämlich entweder (nur) der im Inland erzielten Umsätze oder aber der Gesamtumsätze des Vergleichszeitraums im Vorjahr.

[40] 2.2.4. Ausgehend von dieser Prämisse wäre die hier zu beurteilende differenzierende Förderregelung nach Auffassung des Senats nur dann – unter Bedachtnahme auf die leichte Handhabbarkeit und Effektivität der primären Berechnungsmethode nach Punkt 4.5.1 lit a – sachlich zu rechtfertigen, wenn zugleich für den einzelnen Förderungswerber die Möglichkeit vorgesehen wäre, in den Angaben zur UVA nicht berücksichtigte Umsätze im Vergleichszeitraum des Vorjahres im Einzelfall nachzuweisen. Eine solche Möglichkeit zur Korrektur einer (zu kurz greifenden) Berechnung nach Punkt 4.5.1 lit a (bzw nach lit b oder d) sieht aber die Ausnahmebestimmung des Punkts 4.7, wie schon von den Vorinstanzen zutreffend herausgearbeitet, nicht vor.

[41] Jedenfalls diese (Ausnahme-)Regelung zur Korrektur von Ergebnissen bei der Ermittlung der Höhe des Lockdown-Umsatzersatzes, die erheblich von den tatsächlichen Verhältnissen abweichen, ist folglich – mit Blick auf das für staatliche Förderungen an Unternehmen zu beachtende Gleichbehandlungsgebot – zu eng geraten. Es bestehen daher bei vernetzter Betrachtung der Punkte 4.5.1, 4.5.2 und 4.7 des jeweiligen Anhangs 1 zur VO Lockdown-Umsatzersatz sowie zur 3. VO Lockdown-Umsatzersatz Bedenken daran, dass die Förderregelung nach sachlichen Kriterien ausgestaltet ist.

IV. Präjudizialität und Anfechtungsumfang

[42] Das Normprüfungsverfahren dient der Herstellung einer verfassungsrechtlich einwandfreien Rechtsgrundlage für das Anlassverfahren (VfSlg 11.506/1987; 13.701/1994). Die Grenzen der Aufhebung einer auf ihre Gesetzmäßigkeit zu prüfenden Verordnungsbestimmung sind so zu ziehen, dass einerseits der verbleibende Teil nicht einen völlig veränderten Inhalt bekommt und andererseits auch die mit der aufzuhebenden Norm untrennbar zusammenhängenden Bestimmungen erfasst werden (VfGH G 146/2019 mwN). Der Anfechtungsumfang der in Prüfung gezogenen Norm darf deshalb bei sonstiger Unzulässigkeit des Prüfungsantrags nicht zu eng gewählt werden (vgl VfSlg 18.142/2007; 19.496/2011). Das antragstellende Gericht hat all jene Normen anzufechten, die für seine Entscheidung präjudiziell sind und vor dem Hintergrund der Bedenken für die Beurteilung der allfälligen Verfassungswidrigkeit der Rechtslage eine untrennbare Einheit bilden. Es ist dann Sache des Verfassungsgerichtshofs, darüber zu befinden, auf welche Weise eine solche Verfassungswidrigkeit – sollte der Verfassungsgerichtshof die Auffassung des antragstellenden Gerichts teilen – beseitigt werden kann. Der im Fall der Aufhebung im begehrten Umfang verbleibende Rest einer Gesetzesstelle darf nicht als sprachlich unverständlicher Torso inhaltsleer und unanwendbar werden (VfSlg 20.362/2020 mwN). Unzulässig ist der Antrag darüber hinaus auch dann, wenn durch die Aufhebung bloßer Teile eines Gesetzes oder einer Verordnung diesem bzw dieser ein völlig veränderter, dem Gesetzgeber bzw Verordnungsgeber überhaupt nicht mehr zusinnbarer Inhalt gegeben würde (vgl VfGH G 168/2023 mwN).

[43] Im vorliegenden Fall ergibt sich die (unmittelbare) Präjudizialität der angefochtenen Punkte 4.5.1 und 4.5.2 des jeweiligen Anhangs 1 zur VO Lockdown-Umsatzersatz sowie zur 3. VO Lockdown-Umsatzersatz schon daraus, dass die Vorinstanzen die bekämpfte Entscheidung ausdrücklich auf diese Bestimmung stützten. Die auf Art 2 StGG und Art 7 Abs 1 B‑VG gegründeten Bedenken des Obersten Gerichtshofs richten sich gegen die Verfassungskonformität dieser – eine regulatorische Einheit bildenden – Vorschriften, sodass der Antrag in Richtung der Aufhebung dieser Bestimmungen als Ganzes zu stellen ist. Darüber hinaus ist aber auch die Aufhebung des Punkts 4.7 des jeweiligen Anhangs 1 zur VO Lockdown-Umsatzersatz sowie zur 3. VO Lockdown-Umsatzersatz zu beantragen: Diese Norm steht mit den vorgenannten Bestimmungen insoweit in einem untrennbaren Regelungszusammenhang, als sie als Ausnahmebestimmung die Möglichkeit einer Korrektur im Einzelfall statuiert, wenn es bei der Ermittlung der Höhe des Lockdown-Umsatzersatzes zu Ergebnissen kommt, die erheblich von den tatsächlichen Verhältnissen abweichen. Diese Ausnahmevorschrift könnte mit Blick auf die zuvor unter Punkt III.2.2.4. dargelegten Erwägungen zu eng gefasst sein, woraus sich bei wertender Gesamtbetrachtung erst der Verstoß gegen den Gleichheitsgrundsatz ergeben könnte.

V. Ergebnis

[44] 1. Der Oberste Gerichtshof stellt daher an den Verfassungsgerichtshof den Antrag, die Punkte 4.5.1, 4.5.2 und 4.7 des jeweiligen Anhangs 1 zur VO Lockdown‑Umsatzersatz sowie zur 3. VO Lockdown-Umsatzersatz als gesetzwidrig aufzuheben.

[45] 2. Mit dem Revisionsverfahren ist bis zur Zustellung der Entscheidung des Verfassungsgerichtshofs innezuhalten (§ 57 Abs 3 VfGG).