BFG 17.06.2025, RV/7101270/2019

Kopf

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch, die Richterin Dr. Edith Stefan, die fachkundigen Laienrichter Mag. Harald Zeller und Mag. Martin Saringer sowie die Beisitzerin Dr. Anna Maria Radschek in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, vertreten durch ***Steuerberatung***, über die Beschwerde vom 14. September 2017 gegen die Bescheide des Finanzamtes Wien 4/5/10 vom 21. Februar 2011 betreffend Wiederaufnahme der Verfahren hinsichtlich Einkommensteuer für die Jahre 2010 bis 2015, Einkommensteuer 2010 bis 2015 vom 14. August 2017 und Bescheide gemäß § 293 b Bundesabgabenordnung (BAO) betreffend Einkommensteuer für die Jahre 2010 bis 2015 vom 29. August 2017 betreffend die Einkommensteuerbescheide vom 14. August 2017, Steuernummer ***BF1StNr1***, nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung in Anwesenheit der Schriftführerin Denise Schimonek zu Recht erkannt:

Spruch

I. Die Bescheide betreffend Einkommensteuer für die Jahre 2010 bis 2015 vom 14. August 2017 werden wie in den gemäß § 293 BAO berichtigten Bescheiden abgeändert.

Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der festgesetzten Abgaben sind den angefochtenen Berichtigungsbescheiden (§ 293 b BAO) und der Beschwerdevorentscheidung zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses.

Im Übrigen wird die Beschwerde als unbegründet abgewiesen.

II. Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.

Text

Entscheidungsgründe

Verfahrensgang:

Der Beschwerdeführer (Bf) brachte, einlangend bei der Abgabenbehörde am 17. März 2017, eine Offenlegung betreffend Nichtentrichtung der Einkommensteuer 2007 - 2015 ein (Offenlegung vom 14. März 2017):

"…nachstehend erstatte ich, ***1***, geb. am ***2***, wohnhaft in ***3***, ***4***, für mich selbst eine

Offenlegung gemäß § 29 FinStrG

wie folgt:

Sachverhalt/Überblick:

Die Einkünfte aus den aus den ausländischen Kapitalveranlagungen aus den Konten und Depots bei der ***5***, ***11*** wurden bis zur Einlage in eine steuerlich intransparente (abschottende) ausländische Er- und Ablebensversicherung im Jahr 2009 nicht in Österreich der Besteuerung unterworfen.

Aus diesem Grund erstatte ich nachstehend eine Offenlegung gem § 29 FinStrG und lege ua die mit den Einlagen und mit den Erträgen der Konten und Depots verbundenen erstragssteuerlichen Umstände und den damit verbundenen Sachverhalt iS § 29 FinStrG umfassend offen.

Ich, ***1***, habe die ***6***, ***7***, (zuständiger Geschäftsführer: ***8***, ***9*** ....), beauftragt, die Offenlegung vorzubereiten und mich insoweit zu vertreten. Dies umfasst auch eine Zustellvollmacht.

Ich, ***1***, habe den besteuerungsrelevanten Sachverhalt der ***10*** mitgeteilt, welche diesen ihren Ausführungen zugrunde gelegt hat. Der nachstehende unter Punkt 1. Ausgeführte Sachverhalt dient der Offenlegung der Umstände gemäß § 29 Abs. 2 FinStrG und war auch gleichzeitig Grundlage der Ausführungen der ***10***.

1. Sachverhalt und Offenlegung der Umstände gemäß § 29 Abs. 2 FinStrG (zugleich durch ***1*** der ***10*** mitgeteilter Sachverhalt)

1.1.Kontoeröffnung sowie Vermögenseinlage und Herkunft der Mittel

°Ich, ***1***, eröffnete Ende der 90-er Jahren ein Konto bei der ***5***, ***11***, und übertrug auf diese Bankverbindung durch Überweisung Vermögenswerte, welche vorher bei österreichischen Bankverbindungen geführt wurden.

°Bis zu meinem Pensionsantritt im Jahr 1999 war ich Angestellter in leitenden kaufmännischen Positionen, zuletzt bei ***12*** in Wien als Mitglied der Geschäftsführung.

°Den Kernstock des zunächst bei der ***13***, veranlagten, nunmehr (seit 2009) in einer Er- und Ablebensversicherung der ***14*** (***38***) AG, ***15***, (Polizzennummer ***16***) befindlichen Vermögens bildeten einerseits die Ersparnisse aus einer fünfunddreißigjährigen Tätigkeit in gut bezahlten Angestelltenverhältnissen (somit unterlagen diese Beträge auch bereits einmal der Lohnsteuer) sowie auch die im Jahr 1999 bei Pensionsantritt ausbezahlte und auch der Lohnsteuer unterworfene Abfertigung als Mitglied der Geschäftsführung bei ***12***.

°Nach den Anfangseinlagen in die ***5***, ***11***, im Jahr 1999 tätigte ich (ab 1999) keine weiteren Einlagen mehr auf diese Bankverbindung, die weitere Vermögensentwicklung ergab sich einerseits durch die Reinvestition der erzielten Erträge sowie andererseits durch die kursmäßige Entwicklung der Finanzmärkte.

°Ich tätigte auch zu keinem Zeitpunkt Entnahmen -weder aus der Bankverbindung mit der ***5***, ***11***, (bis April 2009) noch aus der danach mit der ***14*** (***38***) AG unter der Polizzennummer ***16*** geführten Er- und Ablebensversicherung.

°Wie bereits ausgeführt, schloss ich im April 2009 die Bankbeziehung zur ***5***, ***11***, und übertrug den damals aktuellen Konten- und Depotstand auf eine Er- und Ablebensversicherung bei der ***14*** (***38***) AG, ***17***, welche ordnungsgemäß die österreichische Versicherungssteuer abführte.

°Bei der Versicherung handelt es sich um eine aufgeschobene Rentenversicherung, bei der die Versicherung durch die Rentenzusage bereits bei Vertragsabschluss ein versicherungstechnisches Risiko in Form des Langlebigkeitsrisikos übernommen hat (Rz 6210b EStR).

°Während der Aufschubperiode folgte die Kapitalveranlagung für den Versicherungsvertrag den Bestimmungen für fondsgebundene bzw. anteilsgebundene Lebensversicherungen nach liechtensteinischem Recht.

°Im Rahmen dieser ausländischen Er- und Ablebensversicherung hatte ich keinerlei Weisungsrechte in Bezug auf Veranlagungen im Deckungsstock der Versicherung.

°Meine Rechte als Versicherungsnehmer und Bezugsberechtigter waren restringiert auf einen bloßen Strategiewechsel zwischen riskanten und weniger riskanten Veranlagungsstrategien - also etwas, was auch bei rein österreichischen Versicherungen vorbehalten werden kann.

°Ich habe einen derartigen Strategiewechsel ein einziges Mal -nämlich im Mai 2013 -vorgenommen.

°Sämtliche Anlageentscheidungen zur Umsetzung der von mir vorgegebenen Anlagestrategie wurden vom Vermögensverwalter getroffen.

°Dementsprechend ist mir das in der Er- und Ablebensversicherung befindliche Kapitalvermögen nach der einschlägigen Rechtsprechung (VwGH 23.11.2016, Ro 2015/15/0112, sowie BFG Wien 11.5.2016, RV/7103594/2015) steuerlich nicht zuzurechnen.

° "Wirtschaftlich Berechtigter am Vermögen" im Sinne der bankrechtlichen Vorschriften und Geldwäschevorschriften/anwendwendbaren Sorgfaltspflichten war/bin sowohl zu Zeiten der ***13***, als auch bei der ***14*** ***41*** ausschließlich ich selbst, Dkfm. ***20***.

1.2. Einkünfte aus den Konten bei der ***13***

°Die in der Folge dargestellten Erträge aus der Veranlagung des angegebenen Vermögens wurden zwischen den Jahren 1999 und 2009 (und zwar bis zur Einlage in die steuerlich abschottende Er- und Ablebensversicherung bei der ***14*** (***41***) AG im April 2009) von mir, ***1***, nicht der österreichischen Besteuerung unterworfen.

a) Einkünfte von 1999-2006

°Mangels Vorhandenseins der Vermögensunterlagen vor 2007 lassen sich diese Einkünfte unter Zugrundelegung der Renditen auf dem österreichischen Rentenmarkt auf Basis des (rückgerechneten) Vermögensstandes per Jahresende annehmen.

Fn. 1 Eine solche Schätzung genügt für Belange des FinStrG; vgl Leitner/Toifl/Brandl, Österreichisches Finanzstrafrecht³ (2008) Rz 412 letzter TS und Rz 416.

Die Vermögensstände zum jeweiligen 31.12. wurden ausgehend vom Vermögensstand per 31.12.2007 des Kontos bei der ***5***, ***11*** unter Zugrundelegung der Renditen auf dem österreichischen Rentenmarkt, veröffentlicht durch die OENB, pro Jahr rückgerechnet.

***13***

Vermögensstand Depot ***5***, ***11***, per 31.12.2006: 1.979.585,89 (=Vermögensstand 31.12.2007 abzgl. Zinsen und Dividenden im jahr 2007)

b) Einkünfte 2007 - 2015

°Nachstehend werden aus Gründen der finanzstrafrechtlichen Vorsicht die Jahre 2007 - 2015 (iSd § 207 Abs 2 zweiter Satz BAO) betragsmäßig vollständig offengelegt.

°Wie unter Pkt. 2. (Conclusio aus abgabenrechtlicher Sicht und Darlegung der Verfehlung) noch detailliert ausgeführt werden wird, vertrete ich die Ansicht, dass die im April 2009 bei der ***14*** (***38***) AG abgeschlossene ausländische Er- und Ablebensversicherung -im Sinne der dazu ergangenen, einschlägigen Steuerrechtsprechung² (Vgl. VwGH 23.11.2016, Ro 2015/15/0112, sowie BFG Wien 11.5.2016, RV/7103594/2015) -Abschottungswirkung gegenüber der österreichischen Steuerhoheit zeigt und daher die ab April 2009 erzielten Einkünfte nicht mehr mir, Dkfm. ***20***, zuzurechnen sind.

°In eventu, dass die Behörde hinsichtlich der steuerlichen Abschottungswirkung der liechtensteinischen Er- und Ablebensversicherung eine abweichende Rechtsmeinung vertreten sollte, werden aus Gründen finanzstrafrechtlicher Vorsicht auch die Jahre 2009-2015 bei unterstellter steuerlicher Transparenz der ausländischen Er- und Ablebensversicherung vollständig offengelegt.

°Die Unterlagen zu dem Depot, auf dem die dem Versicherungsvertrag zugeordneten Vermögenswerte verwahrt werden, wurden von der ***34*** zur Verfügung gestellt.

°Hinsichtlich der Konten und Depots bei der ***13***, stellen sich die Einkünfte (hinsichtlich der Zeiträume bei unterstellter steuerlicher Transparenz der ausländischen Er- und Ablebensversicherung) wie folgt dar (Werte in EUR):

ÜBERSICHTSTABELLE 2007 - 2009 (bis zur Auflösung des Privatdepots)

ÜBERSICHTSTABELLE 2009 - 2011 (ab der liechtensteinischen Er- und Ablebensversicherung)

°Angesichts der umfassenden Neuregelung der Kapitalbesteuerung mit dem BBG 2011 BGBl I 2010/111 erfolgt die Aufstellung der Einkünfte der Jahre 2012-2015 getrennt von den übrigen Einkünften und aufgegliedert nach den Kennzahlen in der Einkommensteuererklärung (Formulare E1 bzw E1kv).

ÜBERSICHTSTABELLEN 2012 - 2015

1.3. Anmerkung zu den Berechnungen unter Pkt. 1.2.

Die in der obigen Tabelle (Pkt 1.2.) dargestellten Einkünfte wurden anhand der mit dieser Offenlegung an die Finanzbehörde übermittelten Bankunterlagen von der ***10*** errechnet. Die Übermittlung der zugrundeliegenden Bankunterlagen samt den dort ersichtlichen Werten, anhand derer durch die Anwendung der von ***10*** angewendeten Berechnungsmethode die für die Einkünftezurechnung relevanten Bemessungsgrundlagen ermittelt wurden, dienen der vollständigen Offenlegung des Sachverhaltes und der Bemessungsgrundlagen iSd § 29 FinStrG.

Für den Fall, dass die Behörde jedoch aufgrund der vorliegenden, offen gelegten Werte aus den Bankunterlagen eine von der ***10*** abweichende Berechnungsmethode anwenden sollte, wird aus finanzstrafrechtlicher Vorsicht für den Fall, dass sich dadurch die Bemessungsgrundlagen für die Einkünfteberechnung erhöhen, hinsichtlich der vorgenannten Einkünfte vorsorglich ein Sicherheitszuschlag in Höhe von 25 % angesetzt.

Wir dürfen nochmals darauf verweisen, dass die Offenlegung der ab April 2009 erzielten Einkünfte bereits aus Gründen der finanzstrafrechtlichen Vorsicht erfolgt, weil unter Berücksichtigung der einschlägigen Steuerrechtsprechung (vgl. VwGH 23.11.2016, Ro 2015/15/0112, sowie BFG Wien 11.5.2016, RV/7103594/2015) - ab 2009 keine Zurechnung der ausländischen Kapitaleinkünfte mehr auf ***1*** zu erfolgen hat.

Dennoch wird auch auf die ab April 2009 vorsorglich offengelegten Einkünfte ein finanzstrafrechtlicher Sicherheitszuschlag von 25% angesetzt.

ERHÖHUNGSTABELLE 2007 - 2011

ERHÖHUNGSTABELLEN 2012 - 2015

2. Conclusio aus abgabenrechtlicher Sicht und Darlegung der Verfehlungen

°Aus abgabenrechtlicher Sicht ist der ab 1999 verwirklichte Sachverhalt wie folgt zu würdigen:

°Für die Zeiträume 1999 bis zur Einlage der Kapitalanlagen in die ausländische Er- und Ablebensversicherung bei der ***14*** (***38***) AG (im April 2009) sind die aus den Konten und Depots bei der ***5***, ***11***, stammenden ausländischen Kapitaleinkünfte direkt und unmittelbar mir, ***1***, zuzurechnen.

°Ausländische Quellensteuern wurden einbehalten und sind bei der Veranlagung anzurechnen.

°Durch den Transfer der Kapitalanlagen in eine abschottende ausländische Er- und Ablebensversicherung im April 2009 sind die nach diesem Zeitpunkt generierten ausländischen Kapitaleinkünfte NICHT mehr mir, ***1***, zuzurechnen, sondern entstehen im Deckungsstock der Versicherung, dessen zivilrechtliches und wirtschaftliches Eigentum NICHT bei mir, ***1***, liegt.

° Zur Begründung darf ich im Sinne der einschlägigen Steuerrechtsprechung (vgl. wiederum VwGH 23.11.2016, Ro 2015/15/0112, sowie BFG Wien 11.5.2016, RV/7103594/2015) ausführen:

° Die Rechtsprechung macht die Zurechnung der aus dem Deckungsstock einer Er- und Ablebensversicherung an den Versicherungsnehmer/Bezugsberechtigten im Wesentlichen davon abhängig, dass einerseits der Versicherer kein wesentliches versicherungstechnisches Risiko trägt und andererseits dem Versicherungsnehmer/Bezugsberechtigten so wesentliche Einflussrechte auf das Deckungsstockvermögen zukommen, dass dem Versicherungsnehmer wirtschaftliches Eigentum am Deckungsstockvermögen zukommt.

°Nachweislich der beiliegenden Polizze und der dieser zugrunde liegenden Allgemeinen Versicherungsbedingungen (AVB) hat die ***14*** (***38***) AG bereits bei Vertragsabschluss durch ihre Rentenzusage im Rahmen der aufgeschobenen Rentenversicherung ein versicherungstypisches (biometrisches) Risiko in Form des Langlebigkeitsrisikos übernommen (Rz 6210b EStR).

°Die Höhe der Rente bei Rentenbeginn errechnet sich gemäß § 15 (1) der AVB aus dem Wert der Versicherung zum Ende der Aufschubdauer und dem maßgebenden Rentenfaktor. Der maßgebende Rentenfaktor ergibt sich aus den bei Rentenbeginn verwendeten Rechnungsgrundlagen für sofort beginnende Renten, beträgt aber mindestens 75% des Wertes, der sich mit den bei Vertragsabschluss verwendeten Rechnungsgrundlagen ergäbe. Durch diese Regelung sind die Grundlagen für die Berechnung des Rentenfaktors hinreichend konkretisiert (Siehe dazu auch Rz 3b des Erlasses des deutschen BMF, GZ IV C 1 - S 2252/07/0001 vom 1. Oktober 2009, Besteuerung von Versicherungsverträgen iSd § 20 Abs. 1 Nr 6 EStG), sodass bereits bei Vertragsabschluss von der Versicherung ein für einen Versicherungsvertrag typisches biometrisches Risiko in Form des Langlebigkeitsrisikos übernommen wurde.

°Nach der Rechtsprechung des BFG (BFG 17.12.2014, RV/5100901/2012) bildet erst das Fehlen eines für einen Versicherungsvertrag typischen Risikos die Wurzel für die Prüfung nach weiteren Zurechnungskriterien. Daher ist in Bezug auf die von mir bei der ***18*** abgeschlossene Rentenversicherung keine weitere Prüfung erforderlich. Dennoch werden nachfolgend auch weitere Kriterien angeführt:

°Ein Weisungsrecht des Versicherungsnehmers/Bezugsberechtigten hinsichtlich einzelner Veranlagungen oder einzelner Investments ist nicht gegeben. Alle Anlageentscheidungen werden ausschließlich vom Vermögensverwalter getroffen.

°Ein Wechsel der Anlagestrategie ist zulässig, jedoch ist dies -wie auch das Erkenntnis des BFG Wien vom 11.5.2016 bestätigt -steuerlich unschädlich, weil auch bei österreichischen Versicherungen derartige Strategiewechsel zulässig sind und darüber hinaus eine Beeinflussung des einzelnen Investments durch den Strategiewechsel nicht gegeben ist.

°Die Begründung einer Er- und Ablebensversicherung durch einen Einmalerlag in Depotform ist - genauso wie die "Auszahlung" in Depotform an den Bezugsberechtigten - steuerlich unschädlich.

°In eventu, dass die Behörde trotz der vorgenannten Argumente zum Ergebnis kommen sollte, dass die gegenständliche Er- und Ablebensversicherung steuerlich nicht abschottend (somit "transparent") sein sollte, wird hingewiesen, dass

°Einerseits in diesem Offenlegungsschriftsatz auch für diesen Fall die Bemessungsgrundlagen der Veranlagungszeiträume ab 2009 offen gelegt sind und

°Andererseits angesichts der von der Steuerrechtsprechung und vom vorgängigen Fachschrifttum (Vgl. zB umfassend Knörzer, Lebensversicherungen im Steuerrecht, Wien 2012, 180 ff mit weiteren Nachweisen) geäußerten Kriterien für die steuerliche Abschottungswirkung von ausländischen Er- und Ablebensversicherungen JEDENFALLS KEIN VORSATZ vorliegt.

°Ich, ***1***, darf darüber hinaus noch darauf verweisen, dass ich zu keinem Zeitpunkt für die Einkommensteuer bereits eine Offenlegung nach § 29 FinStrG vorgenommen habe, sodass der Ausschlussgrund des § 29 Abs. 3 lit d FinStrG ("one-shot"-Prinzip) jedenfalls NICHT zum Tragen kommt.

Kumulierte Kennzahlen 2007 - 2009

°Die Aufteilung der Bemessungsgrundlagen für das ausländische Kapitalvermögen auf den Konten und Depots der ***13*** (bis zum Übertrag der Vermögenswerte auf die Er- und Ablebensversicherung der ***14*** (***38***) ***19***) wird in der Folge nach den Kennzahlen -wie in den Einkommensteuererklärungen 2007 - 2009 vorgesehen - dargestellt.

°Gesamtdarstellung Kennzahlen 2007 - 2009

3. Person, für die die Offenlegung gem § 29 FinStrG erstattet wird:

°Dkfm. ***20***, geb am ***2***, wohnhaft in ***21***, StNr: ***22***

4. Entrichtung und Veranlagungsstand

Der von der Behörde vorgeschriebene Betrag wird nach bescheidmäßiger Vorschreibung mit einem einschlägigen Verwendungszweck entsprechend der auszufertigenden Buchungsmitteilung rechtzeitig abgeführt werden.

Hiermit wird vorsorglich der Antrag dem § 212 Abs. 1 BAO auf Stundung der Abgaben bis 2 Jahre nach Bekanntgabe des Abgabenbescheides gestellt.

Die Einbringlichkeit der Abgaben ist durch den Aufschub nicht gefährdet.

***1*** hat die letzte Arbeitnhemerveranlagung für 2015 eingebracht. Diese wurde bereits veranlagt.

5. Rechtzeitigkeit der Offenlegung

Die Offenlegung ist rechtzeitig, insbesondere sind zum Zeitpunkt der Offenlegung keine wie immer gearteten Verfolgungshandlungen gesetzt oder eine Entdeckung der Tat erfolgt. Die Offenlegung erfolgt bei einem zuständigen Finanzamt iSd § 29 Abs. 1 FinStrG. Ein Ausschlussgrund nach § 29 Abs. 3 liegt nicht vor.

Wien, am 17.03.2017 ***1***

Beilagenverzeichnis

Folgende Unterlagen liegen der Offenlegung bei:

°Berchnungsblätter 2007-2015

°Allgemeine Versicherungsbedingungen (***61***)

°Versicherungspolice für die aufgeschobene Rentenversicherung mit Einmalprämie

***13***

°Einzelbelege ursprüngliche Anschaffungskosten 2005 & 2006

°Fonds- und Währungskurse

°Vermögensausweise per 31.12.2007 - 31.12. 2015

°Erträgnisaufstellungen (Income Statement von 01.01.2007 - 31.12.2015)

°Einzelbelege 01.01.2007 - 31.12.2015

°Kontoauszüge 01.01.2007 - 31.12.2015"

Beilagen:

*Zusatzvereinbarung zu Police Nr. ***23*** ***14***

Versicherungsnehmer: ***20***, geb. ***2***, ***24***

Im Falle des Ablebens der/des Versicherungsnehmer(s) vor Versicherungsablauf soll(en) folgende Person(en) neue® Versicherungsnehmer(in) werden:

***25***, geb. ***26***, ***27***

***30***, CEO ***31******15***, 25. Mai 2009

*Versicherungspolice für die aufgeschobene Rentenversicherung mit Einmalprämie "***61***"

Policennummer: ***23***

Tarif: ***63*** ***62***

Allgemeine Vertragsdaten

Versicherungsnehmer: ***28***

Versicherte Person(en): ***29*** Geburtsdatum: ***26*** Eintrittsalter: 28 Jahre

Versicherungsbeginn: 01.04.2009

Aufschubdauer: 30 Jahre

Einbezahlte Prämie: EUR 1 908 533.00

Versicherungssteuer: EUR 73 405.10

Prämie (nach Versicherungssteuer): EUR 1 835 127.90

Versicherte Leistungen

Erlebensfallleistung: Erlebt mindestens eine versicherte Person das Ende der Aufschubdauer, hat der Versicherungsnehmer das Wahlrecht, ob eine einmalige Kapitalabfindung oder eine lebenslange Rente geleistet werden soll. Wird keine diesbezügliche Wahl getroffen, dann gilt die lebenslange Rente als gewählt. Die Höhe der Kapitalabfindung entspricht dem Wert der Versicherung.

Todesfallleistung: Stirbt die (letzte) versicherte Person während der Aufschubdauer, entspricht die Todesfallleistung dem Wert der Versicherung, mindestens jedoch 10% der eingezahlten Prämiensumme.

Bezugsberechtigung

Im Erlebensfall der versicherten Person(en):

***28*** Geburtsdatum: ***2*** 1. Rang 100%

***32*** Geburtsdatum: ***33*** 2. Rang 100%

***29*** Geburtsdatum: ***26*** 3. Rang 100%

Im Todesfall der (letzten) versicherten Person:

***32*** Geburtsdatum ***33*** 1. Rang 50%

***28*** Geburtsdatum ***2*** 1. Rang 50%

Die vorliegenden Bezugsrechte sind widerruflich.

Rücktrittsrecht und Widerspruchsrecht

Nach Abschluss des Versicherungsvertrages haben Sie ein Rücktrittsrecht von 30 Tagen. Der Rücktritt ist schriftlich zu erklären….

Haben wir Ihnen vor Vertragsabschluss die Versicherungsbedingungen oder Verbraucherinformationen noch nicht übergeben, so gilt der Vertrag auf der Grundlage der Versicherungspolice, der Allgemeinen Versicherungsbedingungen und der weiteren Verbraucherinformationen als abgeschlossen, wenn Sie nicht innerhalb von 30 Tagen nach Überlassung der Unterlagen schriftlich widersprechen….

Für diesen Vertrag gelten die beiliegenden Versicherungsbedingungen.

***15***, 25. Mai 2009

***34***….

***30*** Chief Executive Officer ***35*** Chief Operating Officer

***14***

*Allgemeine Versicherungsbedingungen ***56***

In diesen Allgemeinen Versicherungsbedingungen (AVB) wird aus Gründen der besseren Lesbarkeit die männliche Schreibweise verwendet. …..Weiter kann es sich beim Versicherungsnehmer, der versicherten Person und beim Bezugsberechtigten um eine Mehrzahl von Personen handeln. Ebenfalls aus Gründen der besseren Lesbarkeit werden dies Personen jedoch stets im Singular angeführt.

§ 1 Wer ist am Versicherungsvertrag beteiligt?

(1) Der Versicherungsnehmer ist diejenige Person, welche die Versicherung beantragt und abschließt. Der Versicherungsnehmer ist der Vertragspartner der ***14*** (***38***) AG. In diesen AVB beziehen sich die Formulierungen "Sie" bzw "Ihr" auf den Versicherungsnehmer.

Bei mehreren Versicherungsnehmern dürfen diese ihre Rechte ausschließlich gemeinsam und einheitlich ausüben.

Bei mehreren Versicherungsnehmern fungiert der erste Versicherungsnehmer als Standardversicherungsnehmer. Sämtliche Korrespondenz……

Im Falle des Versterbens eines Versicherungsnehmers treten der verbleibende bzw die verbleibenden Versicherungsnehmer in die Rechte und Pflichten des verstorbenen Versicherungsnehmers ein. Verstirbt der Standardversicherungsnehmer, so tritt der nächstgereihte Versicherungsnehmer in diese Position ein.

(2) Das Versicherungsunternehmen ist die ***34***, ….

(3) Die versicherte Person ist jene Person, auf deren Leben Sie die Versicherung abgeschlossen haben. Versicherte Person kann der Versicherungsnehmer oder jede andere natürliche Person sein.

(4) Der Bezugsberechtigte ist jene Person, die gemäß Ihrer Erklärung die Versicherungsleistung erhalten soll. Bezugsberechtigte Person kann jede natürliche oder juristische Person sein.

§ 2 Um welche Versicherung handelt es sich?

Das ***56*** ist eine aufgeschobene Rentenversicherung mit Einmalprämie. Bei der Versicherung handelt es sich um eine sogenannte anteilgebundene bzw fondsgebundene Lebensversicherung, bei welcher der Versicherungsnehmer bis zum Ende der Aufschubdauer das Anlagerisiko trägt. Die Höhe der Versicherungsleistung hängt von der Wertentwicklung der Vermögenswerte ab, die in diesem Zeitraum direkt Ihrem Versicherungsvertrag zuzuordnen sind.

§ 3 Vertragsgrundlagen

(1) Vertragsgrundlagen sind der Versicherungsvertrag und die darin enthaltenen Bestimmungen, alle Anlagen und Vertragszusätze (insbesondere die Anlagestrategie und das Beratungsprotokoll/Risikoaufklärung), alle Risikohinweise, die Allgemeinen Versicherungsbedingungen, die Verbraucherinformationen und die Vermögenspolice. Soweit nichts Abweichendes vereinbart ist, gelten die gesetzlichen Bestimmungen.

(2) Policenwährung ist die Währung, auf die die Versicherungspolice ausgestellt ist. Ist die Policenwährung einr andere als ***50*** Franken (CHF), so gilt für die Umrechnung der in diesen AVB in ***50*** Franken angegebenen Werte in die Policenwährung der jeweils (letzte) gültige Devisenkurs der ***50*** Nationalbank.

§ 4 Wie kommt der Versicherungsvertrag zu Stande bzw. wann beginnt und endet der Versicherungsschutz?

(1) Der Versicherungsvertrag kommt zu Stande, wenn wir die Annahme Ihres Antrages schriftlich oder durch Zusendung der Versicherungspolice bestätigen. Der Versicherungsbeginn ist in der Versicherungspolice bzw in der Annahmebestätigung festgelegt.

(2) Der Versicherungsschutz beginnt, sobald die Einmalprämie auf unserem Prämienkonto oder auf dem für Ihre Versicherung bestimmten Portfolio-Konto (§ 7 (1) AVB) eingegangen ist, frühestens jedoch mit dem Versicherungsbeginn.

(3) Der Versicherungsvertrag und der Versicherungsschutz enden mit Auszahlung der Versicherungsleistung bei Tod der versicherten Person während der Aufschubdauer, nach Inanspruchnahme der einmaligen Kapitalabfindung oder durch eine vorzeitige Vertragsauflösung, insbesondere durch einen Vollrückkauf.

(4) Bei Tod der versicherten Person während des Rentenbezugs endet die Versicherung zum Ende des laufenden Monats. Falls jedoch der Tod während einer gegebenenfalls vereinbarten Rentengarantiezeit eintritt, endet die Versicherung erst mit Ablauf dieser Garantiezeit.

§ 5 Bis wann können Sie von Ihrem Versicherungsvertrag zurücktreten oder ihm widersprechen?

(1) Nach Abschluss des Versicherungsvertrages haben Sie ein Rücktrittsrecht von 30 Tagen. ….Wenn wir diese Belehrung unterlassen haben, erlischt Ihr Rücktrittsrecht 30 Tage nach Zahlung der Einmalprämie.

(2) Haben wir Ihnen ….(Anm. BFG: vgl. Versicherungsvertag oben)

§ 6 Welche Bedeutung haben Ihre Antworten auf unsere Fragen im Versicherungsantrag?

(1) Wir übernehmen den Versicherungsschutz im Vertrauen darauf, dass Sie alle mit dem Versicherungsantrag verbundenen Fragen wahrheitsgemäß und vollständig beantwortet haben ("vorvertragliche Anzeigepflicht"). Das gilt insbesondere für die Fragen nach gegenwärtigen oder früheren Erkrankungen, gesundheitlichen Störungen und Beschwerden, die auch anzugeben sind, wenn sie von Ihnen für unwesentlich gehalten werden. Ist ein versichertes Ereignis bereits eingetreten, das auf eine unrichtig angezeigte oder verschwiegene Gefahr zurückzuführen ist, besteht kein Versicherungsschutz.

(2) Wenn das Leben anderer versichert oder mitversichert werden soll, sind auch diese, neben Ihnen, für die wahrheitsgemäße und vollständige Beantwortung verantwortlich.

(3) Werden Fragen schuldhaft unrichtig oder unvollständig beantwortet, können wir innerhalb der ersten zehn Jahre nach Abschluss, letzter Veränderung oder Wiederherstellung des Vertrages von diesem zurücktreten oder eine Vertragsanpassung vornehmen. Wir werden den Rücktritt oder die Vertragsanpassung innerhalb von 30 Tagen ab Kenntnis der Verletzung der Anzeigepflicht erklären.

(4) Die Kenntnis eines Vermittlers steht unserer Kenntnis nicht gleich.

(5) Wir können nicht vom Vertrag zurücktreten, wenn wir von der Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der Angaben Kenntnis hatten oder der verschwiegene Umstand keinen Einfluss auf den Eintritt des Versicherungsfalles oder den Umfang unserer Leistungspflicht hatte.

(6) Das Recht auf Anfechtung des Versicherungsvertrages bei arglistiger Täuschung bleibt unberührt.

(7) Handelt es sich um Angaben der versicherten Person, so können wir die Anfechtung erklären, auch wenn der Versicherungsnehmer von der Verletzung der vorvertraglichen Anzeigepflicht keine Kenntnis hatte.

(8) Wenn wir vom Vertrag zurücktreten oder den Vertag anfechten bzw im Falle des Abs. (1), letzter Satz, erstatten wir den Rückkaufswert, wobei die Bestimmungen betreffend die Kündigung (Rückkauf) des Versicherungsvertrages sinngemäß zur Anwendung kommen (§ 22 AVB). Wir sind berechtigt, den aus der Verletzung der Anzeigepflicht entstandenen Mehraufwand zu verlangen.

(9) Sofern Sie keine andere Person als Zustellbevollmächtigten…

§ 7 Wie verwenden wir Ihre Prämie, und wie funktioniert das Portfolio-Konto?

(1) Die Ihrem Versicherungsvertrag zugeordneten Vermögenswerte werden gesondert von unserem übrigen Vermögen angelegt. Für die Ihrem Versicherungsvertrag zugeordneten Vermögenswerte eröffnen und führen wir während der Aufschubdauer ein auf unseren Namen lautendes Depot bei einer Depotbank, welches als Portfolio-Konto bezeichnet wird. Sie können die Depotbank aus einer bei uns anforderbaren Liste möglicher Depotbanken wählen.

(2) Sie überweisen bzw übertragen Ihre Prämie in der vereinbarten Form. Mit dieser Prämie bestreiten wir die Kosten, Gebühren und Provisionen, die mit dem Abschluss, der Verwaltung und dem Versicherungsschutz zusammenhängen. Nähere Angaben hierzu entnehmen Sie bitte Ihrem Versicherungsantrag.

(3) Soweit die Prämie nicht zur Deckung der Kosten, Gebühren und Provisionen bestimmt ist und nicht bereits aus übertragenen Vermögenswerten besteht, erwirbt der von Ihnen gewählte Vermögensverwalter (vgl. § 9 AVB) bewertbare und depotfähige Anlagen und führt diese dem Portfolio-Konto zu. Wir behalten uns das Recht vor, dass der Erwerb von Vermögenswerten erst nach Ablauf der Rücktritts-/Widerspruchsfrist von 30 Tagen vorgenommen wird. Die Vermögenswerte am Portfolio-Konto stehen in unserem Alleineigentum, werden jedoch gesondert von unserem übrigen Vermögen angelegt. Weder dem Versicherungsnehmer noch dem Bezugsberechtigten stehen Eigentums- oder Nutzungsrechte an den auf dem Portfolio-Konto gehaltenen Vermögenswerten zu. Nach dem Ende der Aufschubdauer und sofern dann eine Rente (vgl. § 15 AVB) gewählt wird, werden die Ihrem Versicherungsvertrag zugeordneten Vermögenswerte in unser übriges Kapitalanlagevermögen überführt und das Portfolio-Konto hiernach aufgelöst.

(4) Wie Ihre Prämie, abgestimmt auf Ihre Risikobereitschaft, angelegt wird, ergibt sich aus der vor Versicherungsbeginn festgelegten Anlagestrategie. Diese ist vom beauftragten Vermögensverwalter umzusetzen.

(5) Sie können Ihre festgelegte Anlagestrategie während der Aufschubdauer ändern, haben aber während dieses Zeitraumes keinen direkten Einfluss auf die Auswahl und Verwaltung der Vermögenswerte des Portfolio-Kontos. Die Änderung ist uns schriftlich mitzuteilen und wird von uns gegenüber dem Vermögensverwalter und der Depotbank veranlasst.

(6) Die vom Versicherungsnehmer gewählte Anlagestrategie gilt vorbehaltlich späterer Änderungen durch den Versicherungsnehmer bis auf Weiteres und längstens bis zum Ende der Aufschubdauer als vereinbart. Der Versicherungsnehmer hat das Recht, einmal jährlich kostenfrei die Anlagestrategie zu ändern.

(7) Da die Entwicklung der Werte des Portfolio-Kontos nicht vorauszusehen ist, können wir den Wert der Leistung, außer im Todesfall, nicht garantieren. Insbesondere können wir aus diesem Grund vor Beginn einer etwaigen Rentenzahlungsphase die Höhe der Rente nicht garantieren. Der Wert des Portfolio-Kontos steigt und sinkt mit der Entwicklung der zu Grunde liegenden Vermögenswerte. Sie bzw der Bezugsberechtigte haben die Chance, im Falle eines Kursanstieges der Vermögenswerte einen Wertzuwachs des Portfolio-Kontos zu erzielen, tragen aber auch das Risiko von allfälligen Wertminderungen des Portfolio-Kontos im Falle von Kursverlusten und von eventuellen Wechselkursschwankungen bei Vermögenswerten mit Fremdwährungen.

§ 8 Wie bestimmt sich der Wert Ihrer Versicherung?

(1) Der Wert Ihrer Versicherung entspricht während der Aufschubdauer zu jedem Zeitpunkt dem Wert des Ihrer Versicherung zugeordneten Portfolio-Kontos, abzüglich noch nicht belasteter Abschluss, Verwaltungs- und Risikokosten sowie noch offener Provisionsforderungen, Steuern, Gebühren und sonst zurechenbarer Kosten. Sofern eine Rente gewählt wird, entspricht der Wert der Versicherung am Ende der Aufschubdauer der Höhe des anfänglich für diese Rente zu bildenden Deckungskapitals. In der Rentenzahlungsphase ist der Wert der Versicherung das Deckungskapital der gewählten Rente. Wir erfassen den Wert des Portfolio-Kontos mindestens einmal pro Jahr und werden Sie über diesen Wert informieren. Weitere zusätzliche Bewertungen werden durchgeführt, wenn eine Versicherungsleistung fällig wird. ***5*** der Wert des Portfolio-Kontos von der jeweiligen Depotbank mitgeteilt wird, können wir keinerlei Verantwortung für dessen Richtigkeit übernehmen. Unsere Mitteilung eines Wertes erfolgt jeweils unter dem Vorbehalt allfälliger Korrekturen durch die Depotbank.

(2) Falls ein beliebiger Teil des Portfolio-Kontos in nicht regelmäßig bewertbaren Vermögenswerten investiert ist und keine vorherige andere Vereinbarung vorliegt, können wir verlangen, dass ein Wirtschaftsprüfer bzw ein anderer unabhängiger Gutachter diese Vermögenswerte bewertet. Bei der Bewertung dieser Vermögenswerte kann der Gutachter diejenigen Unterlagen und Informationen verlangen, die er vernünftigerweise zur Attestierung eines fairen und genauen Wertes für erforderlich hält. Alle hiermit verbundenen Kosten gehen zulasten des Portfolio-Kontos.

(3) Alle Vermögenswerte, die nicht auf die Policenwährung lauten, werden in allen Fällen, in denen dies notwendig ist (beispielsweise bei Leistung oder Wertmitteilung), zum jeweiligen Stichtag zum jeweils (letzten) gültigen Devisenkurs der ***50*** Nationalbank in die Policenwährung umgerechnet.

§ 9 Wie wird ein Vermögensverwalter für die Verwaltung des Portfolio-Kontos gewählt?

(1) Sie können einen Vermögensverwalter aus einer bei uns anforderbaren Liste möglicher Vermögensverwalter wählen, der dann bis zum Ende der Aufschubdauer das Portfolio-Konto verwaltet und sämtliche Anlageentscheide fällen soll, die er bei der Verwaltung des Portfolio-Kontos und im Rahmen der von Ihnen definierten aktuellen Anlagestrategie als notwendig erachtet. Wir werden dem Vermögensverwalter eine Vollmacht am Portfolio-Konto einrichten.

(2) Es kann pro Portfolio-Konto jeweils nur ein Vermögensverwalter gewählt werden. Eine Änderung des Vermögensverwalters ist während der Aufschubdauer zulässig und hat schriftlich sowie zu den von uns vorgegebenen Bedingungen zu erfolgen.

§ 10 Welche Anlagen sind auf dem Portfolio-Konto zugelassen?

Im Rahmen der von Ihnen definierten aktuellen Anlagestrategie soll der Vermögensverwalter bei der Verwaltung der Vermögenswerte des Portfolio-Kontos sämtliche Anlageentscheide fällen, die er bei der Verwaltung des Portfolio-Kontos als notwendig erachtet, und ist hierbei grundsätzlich frei, bankübliche und depotfähige, aber nicht nachschusspflichtige Anlagen zu tätigen. Wir behalten uns jedoch das Recht vor, die Investition in bestimmte Anlagen abzulehnen und bestehende Anlagen zu veräußern, die wir für Ihre Versicherung oder für uns als Eigentümer der Vermögenswerte auf dem Portfolio-Konto als ungeeignet erachten. Wir übernehmen keinerlei Haftung für Verluste, die infolge der Ausübung dieses Rechtes eintreten.

§ 11 Beendigung der Zusammenarbeit mit Vermögensverwaltern oder Depotbanken beenden, werden wir den Versicherungsnehmer vorab schriftlich informieren. Der Versicherungsnehmer erhält eine Liste mit alternativ zur Verfügung stehenden Depotbanken und Vermögensverwaltern, aus welcher der Versicherungsnehmer entsprechend wählen kann. Aufgrund einer solchen Beendigung der Zusammenarbeit können gegen uns keinerlei Ansprüche geltend gemacht werden.

§ 12 Was ist bei Zahlung der Prämie wichtig, bzw. was geschieht bei nicht rechtzeitiger Zahlung?

(1) Die Einmalprämie wird mit der schriftlichen Annahme des Versicherungsantrages, spätestens jedoch mit Zustellung der Versicherungspolice fällig und ist kosten- sowie spesenfrei auf unser Prämienkonto oder auf das Ihrer Versicherung zugeordnete Portfolio-Konto zu überweisen bzw zu übertragen.

(2) Wird die Einmalprämie nicht rechtzeitig und vollständig überwiesen bzw übertragen, können wir vom Vertag zurücktreten. Es gilt als Rücktritt, wenn wir die Zahlung der Prämie nicht innerhalb von drei Monaten vom Fälligkeitstag an gerichtlich geltend machen.

§ 13 Welche Kosten und Gebühren werden wir verrechnen?

(1) Wie belasten dem Portfolio-Konto sämtliche Kosten, Gebühren und Provisionen, die mit dem Abschluss, der Verwaltung und dem Versicherungsschutz des Versicherungsvertrages zusammenhängen. Eine an einen Vermittler ausgezahlte Abschlussprovision kann dem Versicherungsvertrag unter Berücksichtigung eines pauschalen Aufschlages über bis zu fünf Jahre belastet werden. Wir behalten uns das Recht vor, die laufenden Versicherungskosten sowie deren Berechnungsmodalitäten, den Abrechnungszeitraum und -stichtag anzupassen bzw diese jährlich oder in häufigeren Zeitabständen zu belasten, wenn wir dies aus verwaltungstechnischen Gründen für angebracht halten. Sämtliche Änderungen dieser Art teilen wir Ihnen vorgängig mit. Weiter belasten wir dem Portfolio-Konto sämtliche Steuern, Gebühren und Abgaben, die von Gesetzes wegen bzw die in Bezug auf Ihre Versicherung zu unseren Lasten erhoben werden. Alle Bankspesen sowie Gebühren für die Vermögensverwaltung des Portfolio-Kontos werden direkt mit diesem verrechnet.

(2) Die Risikokosten für den Versicherungsschutz sind mit Hilfe von Annahmen nach anerkannten Regeln der Versicherungsmathematik angesetzt worden und werden während der Versicherungsdauer zusammen mit den Verwaltungskosten erhoben. Sonstige aufgrund erhöhter finanzieller und/oder gesundheitlicher Risiken erforderliche Risikokosten können zusätzlich erhoben werden.

(3) Falls aus besonderen, durch den Versicherungsnehmer oder zum Beispiel durch den Gesetzgeber veranlassten Gründen ein zusätzlicher Verwaltungsaufwand verursacht wird, können wir die dadurch verursachten Kosten in nachgewiesener Höhe gesondert in Rechnung stellen. Dies gilt beispielsweise bei Durchführung von Vertragsänderungen, Bearbeitung von Abtretungen und Verpfändungen, Mahnverfahren bei Zahlungsrückständen sowie bei zusätzlichen Wertinformationen.

(4) In Ausnahmefällen kann es dazu kommen, dass Ihr Portfolio-Konto nicht mehr ausreicht, eventuell anfallende Kosten abzudecken. In derartigen Fällen kann es dazu kommen, dass Ihr Portfolio-Konto nicht mehr ausreicht, eventuell anfallende Kosten abzudecken. In derartigen Fällen sind Sie als Versicherungsnehmer in Anspruch zu nehmen und wird der Versicherungsvertrag automatisch vorzeitig aufgelöst.

(5) Das Portfolio-Konto hat zu jeder Zeit eine Mindestliquidität von 2% des aktuellen Wertes des Portfolio-Kontos aufzuweisen, um die Bank-, Versicherungs- und Vermögensverwaltungskosten zu decken. Es steht uns frei, die Limite für die Mindestliquidität unter Berücksichtigung der gegebenen Umstände zu erhöhen oder zu senken. Falls die auf dem Portfolio-Konto notwendige Mindestliquidität nicht durch die Anlagestrategie erreicht werden kann, haben wir das Recht, Vermögenswerte des Portfolio-Kontos nach unserer freien Wahl zu veräußern, um die Mindestliquidität auf die Limite aufzustocken. Sollte im Zeitpunkt der Kostenbelastung das Portfolio-Konto über nicht genügend Liquidität verfügen, haben wir das Recht, einen Teil der Vermögenswerte zu realisieren und zur Deckung der offenen Kosten heranzuziehen. Wir übernehmen keinerlei Haftung für Verluste, die infolge der Ausübung dieser Rechte eintreten.

§ 14 Gebühren, Abgaben, Steuern

(1) Gebühren, Abgaben oder Steuern, die jetzt oder in Zukunft auf die Prämie bzw die Versicherungsleistungen zu entrichten sind oder sein werden, gehen zulasten des Versicherungsnehmers bzw des Bezugsberechtigten. Notwendige Meldungen an die entsprechende Steuerbehörde obliegen Ihnen bzw dem Bezugsberechtigten.

(2) Allgemeine steuerliche Informationen zu Ihrer Lebensversicherung finden Sie in den Verbraucherinformationen.

§ 15 Welche Leistungen erbringen wir?

(1) Erlebt mindestens eine versicherte Person das Ende der Aufschubdauer, hat der Versicherungsnehmer das Wahlrecht, ob eine einmalige Kapitalabfindung oder eine lebenslange Rente geleistet werden soll. Wird keine diesbezügliche Wahl getroffen, dann gilt die lebenslange Rente als gewählt. Sollte die nach Satz 1 bzw 2 gewählte Rente jedoch den Mindestbetrag von CHF 6 000 pro Jahr nicht erreichen, behalten wir und das Recht vor, statt der Rente die Kapitalabfindung zu leisten. Wird die Rente gewählt, zahlen wir diese bis zum Zeitpunkt des Todes der (letzten) versicherten Person. Wurde gegebenenfalls eine Rentengarantiezeit vereinbart, gilt Folgendes: Wir zahlen die Rente mindestens bis zum Ende der Rentengarantiezeit; nach Ablauf der Rentengarantiezeit werden die Rentenleistungen mit dem Tod der (letzten) versicherten Person eingestellt, und es werden keine weiteren Leistungen fällig. Die Renten werden je nach Vereinbarung jährlich, halbjährlich, vierteljährlich oder monatlich jeweils nachschüssig gezahlt. Bei Rentenbeginn errechnet sich die Höhe der Rente aus dem Wert der Versicherung zum Ende der Aufschubdauer und dem maßgebenden Rentenfaktor. Der maßgebende Rentenfaktor ergibt sich aus den bei Rentenbeginn verwendeten Rechnungsgrundlagen für sofort beginnende Renten, beträgt aber mindestens 75% des Wertes, der sich mit den bei Vertragsabschluss verwendeten Rechnungsgrundlagen ergäbe. Das Wahlrecht auf Kapitalabfindung ist bis spätestens drei Monate vor Ablauf der Aufschubdauer auszuüben und steht unter der Bedingung, dass die versicherte Person das Ende der Aufschubdauer erlebt. Die Höhe der Kapitalabfindung entspricht dem Wert der Versicherung zum Ende der Aufschubdauer.

(2) Stirbt die (letzte) versicherte Person während der Aufschubdauer, erbringen wir die Todesfallleistung. Diese kann in Form einer Überweisung oder in Form der Übertragung sämtlicher Vermögenswerte des Portfolio-Kontos erfolgen. Bei einer Überweisung entspricht unsere Todesfallleistung dem Wert der Versicherung (§ 8 (1) AVB) nach Veräußerung sämtlicher Vermögenswerte. Bei einer Übertragung sämtlicher Vermögenswerte entspricht unsere Todesfallleistung dem Wert der Versicherung (§ 8 (1) AVB) im Zeitpunkt der Bewertung sämtlicher Vermögenswerte. Die Todesfallleistung beträgt jedoch in jedem Fall mindestens 10% der eingezahlten Prämiensumme (vgl. § 22 (7) AVB).

(3) Wird die Versicherung auf mehrere Leben (mehrere versicherte Personen) abgeschlossen, wird die Todesfallleistung erst bei Ableben der letztversterbenden versicherten Person fällig.

(4) Der Bezugsberechtigte hat sowohl im Erlebensfall bei Wahl der Kapitalabfindung als auch im Todesfall (Abs. (2)) das Wahlrecht zwischen einer Überweisung oder einer Übertragung der Vermögenswerte. Im Leistungsfall werden wir uns an den Bezugsberechtigten wenden und ihm eine angemessene Frist setzen, innerhalb deren er uns mitzuteilen hat, inwieweit er von seinem Wahlrecht Gebrauch macht. Bei Vorhandensein von mehreren Bezugsberechtigten haben diese das Wahlrecht gemeinsam und einheitlich auszuüben. Erfolgt die Mitteilung über das Wahlrecht nicht oder nicht einheitlich, dann gilt die Überweisung als gewählt.

(5) Im Falle der Überweisung leiten wir die Liquidation der Vermögenswerte ein und geben wir nach Abschluss der Liquidation die Überweisung innerhalb von zehn Banktagen in ***62***. Wir werden versuchen, die Liquidation der Vermögenswerte innerhalb von vier Wochen nach Beginn der Liquidation durchzuführen, es kann jedoch abhängig von den Vermögenswerten zu Verzögerungen kommen. Ist die Liquidation nur teilweise, gar nicht oder in nicht absehbarer Zeit möglich und wird aufgrund dessen keine individuelle Vereinbarung getroffen, kommt es zur Überweisung des zu diesem Zeitpunkt vorhandenen Liquidationsbestandes, und der Bezugsberechtigte verpflichtet sich darüber hinaus, die nicht realisierten Werte in Form der Übertragung an Zahlung statt in sein Vermögen aufzunehmen.

(6) Im Falle der Übertragung der Vermögenswerte werden diese bewertet. Nach erfolgter Bewertung geben wir die Übertragung der Vermögenswerte innerhalb von zehn Banktagen auf ein vom Bezugsberechtigten zu benennendes Depotkonto, lautend auf den Namen des Bezugsberechtigten, in ***62***, bei Vorhandensein mehrerer Bezugsberechtigter erbringen wir unsere Leistung mit schuldbefreiender Wirkung gegenüber allen Bezugsberechtigten, wenn wir die gesamten zu übertragenden Vermögenswerte auf das von den Bezugsberechtigten zu benennende Depotkonto übertragen. Für die Erbringung der Versicherungsleistung in Form der Übertragung der Vermögenswerte kann deshalb nur ein einziges Depotkonto angegeben werden. Für den Fall, dass es uns nicht möglich ist, die Vermögenswerte des Portfolio-Kontos zu übertragen (insbesondere für den Fall, dass uns kein Depotkonto genannt wurde), führen wir die Übertragung zum nächstmöglichen Zeitpunkt durch. Wir können bis zu diesem nächstmöglichen Zeitpunkt die vereinbarten Verwaltungskosten weiterhin geltend machen und belassen hierfür einen Restbestand an Liquidität auf dem Portfolio-Konto.

(7) Alle Kosten und Spesen für die Überweisung bzw Veräußerung, Übertragung und Bewertung der Vermögenswerte werden vom Wert des Portfolio-Kontos in Abzug gebracht und als Versicherungsleistung erbracht. Wir übernehmen keine Haftung für eventuell anfallende Verluste, die infolge der Veräußerung bzw Bewertung der Vermögenswerte sowie der verspäteten Veräußerung bzw verspäteten Bewertung der Vermögenswerte eintreten.

(8) Während der Aufschubdauer sind Sie direkt an der Wertentwicklung der Vermögenswerte auf dem Portfolio-Konto beteiligt, sodass für Ihre Versicherung während dieses Zeitraumes keine Überschussberechtigung vorgesehen ist und keine Überschussbeteiligung gewährt wird. Nach dem Ende der Aufschubdauer und sofern dann eine Rente (vgl. Abs. (1)) gewählt wird, richtet sich in der Rentenzahlungsphase eine etwaige Überschussbeteiligung nach Maßgabe der dann für laufende Renten geltenden Regelungen, worüber Sie dann in entsprechender Form informiert werden.

§ 16 Was gilt bei Wehrdienst, Unruhen und Krieg?

(1) Unsere Leistungspflicht im Todesfall (§ 15 (2) AVB) besteht grundsätzlich weltweit, unabhängig davon, auf welcher Ursache der Versicherungsfall beruht, insbesondere auch dann, wenn der Versicherte in Ausübung des Wehr- oder Polizeidienstes den Tod gefunden hat.

(2) Stirbt die versicherte Person jedoch in unmittelbarem oder mittelbarem Zusammenhang mit kriegerischen Ereignissen oder inneren Unruhen, beschränkt sich unsere Leistung auf den Rückkaufswert (§ 22 (4) AVB). Im Übrigen kommt § 15 (3) bis (8) AVB sinngemäß zur Anwendung.

§ 17 Was gilt bei Selbsttötung?

(1) Bei Selbsttötung der versicherten Person innerhalb von drei Jahren nach Versicherungsbeginn beschränkt sich unsere Leistung auf den Rückkaufswert (§ 22 (4) AVB. Im Übrigen kommt § 15 (3) bis (8) AVB sinngemäß zur Anwendung.

(2) Während der Versicherungslaufzeit nach Ablauf dieser Dreijahresfrist erstatten wir die Todesfallleistung (§ 15 (2) AVB gemäß den vorgängigen Regelungen des § 15 AVB.

§ 18 Welche Bedeutung hat die Versicherungspolice?

(1) Ist der Inhaber der Versicherungspolice bezugsberechtigt, können wir ihn ohne weitere Prüfung als berechtigt ansehen, über die Rechte aus dem Versicherungsvertrag zu verfügen, insbesondere Leistungen in Empfang zu nehmen. Wir können aber auch verlangen, dass uns der Inhaber seine Berechtigung nachweist.

(2) In den Fällen des § 20 (2) AVB brauchen wir den Nachweis der Berechtigung nur dann anzuerkennen, wenn uns die schriftliche Anzeige des bisherigen Berechtigten vorliegt.

§ 20 Bezugsrechtsregelung

(1) Die Einräumung und der Widerruf eines widerruflichen Bezugsrechts sind uns gegenüber nur und erst dann wirksam, wenn sie uns durch den Versicherungsnehmer schriftlich angezeigt worden sind. Bis zum Eintritt eines Leistungsfalles können Sie das Bezugsrecht jederzeit widerrufen. Nach Eintritt eines Leistungsfalles kann das Bezugsrecht nicht mehr geändert werden.

(2) Sie können ausdrücklich bestimmen, dass der Bezugsberechtigte die Ansprüche aus dem Versicherungsvertrag unwiderruflich erwerben soll. Sobald wir Ihre Erklärung erhalten haben, kann das Bezugsrecht nur noch mit Zustimmung des unwiderruflich Bezugsberechtigten geändert oder aufgehoben werden.

(3) Grundsätzlich hat die aktuelle Bezugsrechtsregelung Geltung. Sollt deren Einhaltung jedoch nicht möglich sein, gilt Folgendes: Der Anspruch auf die Versicherungsleistung steht dem Standardversicherungsnehmer zu Lebzeiten zu. Danach steht er seinem überlebenden Ehegatten, bei dessen Fehlen den Kindern des Standardversicherungsnehmers und bei deren Fehlen den Erben des Standardversicherungsnehmers zu.

§ 21 Was ist bei Fälligkeit einer Versicherungsleistung zu beachten?

(1) Leistungen aus dem Versicherungsvertrag erbringen wir in jedem Fall nur gegen Vorlage der Versicherungspolice (vgl. bei Verlust § 19 AVB) und nach Erhalt der schriftlichen Bekanntgabe der vom Bezugsberechtigten zu benennenden Konto-/Depotverbindung. Hierzu ist eine besondere Erklärung für die Rentenzahlungen erforderlich. Zusätzlich können wir verlangen, dass uns ein amtlicher Nachweis darüber vorgelegt wird, dass der Rentenempfänger am Fälligkeitstag der Rentenzahlung gelebt hat. Zu Unrecht empfangene Rentenzahlungen sind an uns zurückzuzahlen.

(2) Der Tod des Versicherten ist uns unverzüglich anzuzeigen. Es ist uns im Todesfall eine amtliche, Alter und Geburtsort enthaltende Sterbeurkunde vorzulegen sowie ein ausführliches, ärztliches oder amtliches Zeugnis über die Todesursache samt Beginn und Verlauf der Krankheit, die zum Tode der versicherten Person geführt hat, einzureichen.

(3) Zur Klärung unserer Leistungspflicht können wir weitere notwendige Nachweise verlangen und erforderliche Erhebungen selbst anstellen. Unter anderem können wir vor Rentenbeginn bzw auch jederzeit während der Rentenzahlungsphase ein amtliches Zeugnis darüber verlangen, dass die versicherte Person lebt. Fällig wird die Leistung spätestens 30 Tage nach Vorliegen sämtlicher Unterlagen bei uns.

(4) Die mit dem Nachweis verbundenen Kosten trägt derjenige, der die Versicherungsleistung beansprucht.

§ 22 Kündigung (Rückkauf) des Versicherungsvertrages

(1) Sie können Ihren Vertrag während der Aufschubdauer schriftlich unter Einhaltung einer einmonatigen Kündigungsfrist jeweils auf das Monatsende, frühestens jedoch auf das Ende des ersten Versicherungsjahres, ganz oder teilweise kündigen. Eine Kündigungh in der Rentenzahlungsphase ist nicht möglich.

(2) Kündigen Sie ihren Vertrag nur teilweise, so muss der nach einer Teilkündigung verbleibende Wert des Portfolio-Kontos einen von uns festgesetzten Mindestprozentsatz der bei Vertragsabschluss vereinbarten Prämie betragen. Der Mindestbetrag einer Teilkündigung wird mit CHF 15 000.- festgelegt. Bei einer Teilkündigung erhalten Sie den entsprechenden Wert als Teilrückkaufswert, ggf. vermindert um die diesem Wert entsprechenden, noch nicht belasteten Abschluss-, Verwaltungs- und Risikokosten sowie noch offenen Provisionsforderungen, Steuern, Gebühren und sonst zurechenbaren Kosten und abzüglich sämtlicher Kosten der Kündigung, die zulasten des Portfolio-Kontos gehen. § 15 (4) bis (8) AVB kommt sinngemäß zur Anwendung. Jede infolge einer Teilkündigung ausgezahlte Leistung wird von der Prämie in Abzug gebracht und führt zu einer Neuberechnung der eingezahlten Prämiensumme (Abs. (7)).

(3) Zur Erfüllung der von Ihnen gewünschten Leistung aus der Teilkündigung werden wir bemüht sein, im Einklang mit der bestehenden Anlagestrategie vorzugehen, es sei denn, wir erhalten von Ihnen mit der Teilkündigung eine Änderung der Anlagestrategie.

(4) Nach vollständiger Kündigung der Versicherung erhalten Sie den Rückkaufswert. Dieser entspricht dem Wert der Versicherung abzüglich sämtlicher Kosten der Kündigung, die zulasten des Portfolio-Kontos gehen. Bei vollständiger Kündigung innerhalb eines laufenden Jahres sind die laufenden Verwaltungskosten für das ganze Jahr geschuldet. § 15 (4) bis (8) AVB kommt sinngemäß zur Anwendung.

(5) Leistungen bei Kündigung bzw Teilkündigung erbringen wir in jedem Fall nur gegen Vorlage der Original-Versicherungspolice und nach Erhalt der schriftlichen Bekanntgabe der Bankverbindung. Des Weiteren haben Sie uns aufgrund der Sorgfaltspflichtgesetzgebung auch den Grund der Kündigung bzw Teilkündigung mitzuteilen.

(6) Bei einer Kündigung bzw Teilkündigung können eventuell für den Versicherungsnehmer nachzeilige steuerliche Folgen eintreten.

(7) Die eingezahlte Prämiensumme bezeichnet die Prämie zuzüglich aller zusätzlich eingezahlten Prämienerhöhungen abzüglich aller Auszahlungen bzw Teilkündigungen.

§ 23 Erhöhungen

(1) Sie können während der Aufschubdauer einmal jährlich jeweils auf den Ersten eines jeden Monats die Prämiensumme (§ 22 (7) AVB) durch eine zusätzliche Prämienleistung durch separaten Antrag erhöhen.

(2) Die Mindesterhöhungsprämie wird mit CHF 15 000.- festgelegt.

(3) Sie erhalten für jede Prämienerhöhung eine schriftliche Bestätigung (Zusatz) zum ursprünglichen Versicherungsvertrag und zur Versicherungspolice.

(4) Erhöhungen können eventuell für den Versicherungsnehmer nachteilige Folgen haben.

§ 24 Verpfändung und Abtretung

Im Allgemeinen ist der Versicherungsnehmer der Verfügungsberechtigte. Der Versicherungsnehmer kann den Vertrag jederzeit verpfänden oder abtreten. Neben den allgemein zu beachtenden gesetzlichen Bestimmungen über die Wirksamkeit einer Verpfändung oder Abtretung ist eine Verpfändung oder Abtretung uns gegenüber nur und erst dann wirksam, wenn sie uns schriftlich angezeigt wird und von uns schriftlich bestätigt wird.

§ 25 Erfüllung der vertraglichen Verpflichtungen

(1) Die Übermittlung Ihrer Prämie erfolgt auf Ihre Gefahr und Ihre Kosten. Für die Rechtzeitigkeit der Prämienzahlung genügt es, wenn Sie fristgerecht (§ 12 AVB) alles unternommen haben, damit die Prämie bei uns eingeht.

(2) Die fällig gewordene Versicherungsleistung werden wir nach Einlangen aller für die Auszahlung nötigen Unterlagen überweisen bzw übertragen.

(3) Überweisungen und Übertragungen der Leistungen an den Bezugsberechtigten erfolgen auf seine Kosten. Bei Überweisungen bzw Übertragungen in ein anderes Land als die Republik Österreich trägt der Bezugsberechtigte auch die damit verbundene Gefahr.

(4) Erfüllungsort für unsere Leistungen ist der Sitz der ***34***.

§ 26 Was gilt für Erklärungen, die den Versicherungsvertrag betreffen?

(1) Mitteilungen, die das Versicherungsverhältnis betreffen, müssen stets schriftlich erfolgen. Für uns bestimmte Mitteilungen werden wirksam, sobald sie uns zugegangen sind. Vermittler sind zur Entgegennahme von für uns bestimmten Mitteilungen nicht bevollmächtigt.

(2) Eine Änderung Ihrer Postanschrift oder Ihres Namens müssen Sie uns unverzüglich mitteilen. Andernfalls können für Sie Nachteile entstehen, da Sie gegebenenfalls von wichtigen Mitteilungen nicht rechtzeitig Kenntnis erhalten. Teilen Sie uns Ihren Adressenwechsel nicht mit, so richten wir unsere Erklärungen an Ihre letzte uns bekannte Adresse.

(3) Wenn Sie sich für längere Zeit außerhalb der Republik Österreich aufhalten, sollten Sie uns in Ihrem Interesse, eine innerhalb der Republik Österreich ansässige Person benennen, die bevollmächtigt ist, unsere Mitteilungen für Sie entgegenzunehmen (Zustellbevollmächtigter).

(4) Bereits mit ihrem Vertag bestimmen Sie, wer Zustellbevollmächtigter für von uns versendete Unterlagen sein soll….Sie können den Zustellbevollmächtigten jederzeit ändern und müssen uns dies schriftlich mitteilen. Solange kein Zustellbevollmächtigter bestimmt ist, gilt der erste Versicherungsnehmer (Standardversicherungsnehmer) als zustellbevollmächtigt….

(5) Vereinbaren Sie mit uns, sämtliche unsere Geschäftsverbindung betreffende Korrespondenz nicht zu versenden, sondern in unserem Hause zu lagern und Ihnen zur Verfügung zu halten, so gilt Folgendes: Die bei uns lagernde Korrespondenz gilt unabhängig von einem späteren Versand oder einer späteren Aushändigung an dem Datum sal zugestellt, das sie trägt. Wir halten die Korrespondenz zur persönlichen und schriftlichen Verfügung des Versicherungsnehmers und seiner Bevollmächtigten bereit.

(6) Alle uns verpflichtenden Erklärungen, die wir abgeben, sind nur dann gültig, wenn sie gemäß dem Öffentlichkeitsregister gezeichnet sind.

(7) Über den Wert Ihrer Versicherung werden Sie zumindest einmal jährlich informiert. Darüber hinaus können Sie zu jedem Zeitpunkt eine Mitteilung über den Wert Ihrer Versicherung anfordern.

(8) Nach Eintritt des Versicherungsfalles können wir eine Ablehnung, einen Rücktritt oder eine Anfechtung auch einem berechtigten Dritten gegenüber wirksam erklären.

§ 27 Wie lange können Ansprüche aus dem Versicherungsvertrag geltend gemacht werden?

(1) Ansprüche aus dem Vertrag verjähren innerhalb von fünf Jahren nach Ablauf des Jahres, in dem die Leistung verlangt werden kann.

(2) Ist der Bezugsberechtigte nicht der Versicherungsnehmer, so beginnt die Verjährung zu laufen, sobald dem Bezugsberechtigten sein Recht auf Leistung des Versicherers bekannt geworden ist.

(3) Unabhängig vom Zeitpunkt des Bekanntwerdens verjähren die Ansprüche spätestens nach zehn Jahren.

§ 28 Mitwirkungspflichten des Versicherungsnehmers zur Vermeidung der Anspruchsverjährung

(1) ……durch eigene Nachforschungen die bezugsberechtigte Person ausfindig zu machen. Die hierdurch anfallenden Kosten können gesondert in Rechnung gestellt werden.

(2) Kann der Bezugsberechtigte nicht ausfindig gemacht werden und wird somit auch kein Wahlrecht nach § 15 (4) AVB ausgeübt, kommt § 15 (5) bis (8) AVB sinngemäß zur Anwendung.

§ 29 Welche Bestimmungen der Allgemeinen Versicherungsbedingungen können geändert werden?

(1) Wir sind berechtigt, einzelne Bestimmungen des Versicherungsvertrages mit Wirkung für bestehende Versicherungen zu ändern, zu ergänzen oder zu ersetzen

°bei unmittelbar den Versicherungsvertrag betreffenden Änderungen von Gesetzen oder höchstrichterlicher Rechtsprechung;

° im Fall ihrer Unwirksamkeit;

° zur Abwendung und Behebung einer aufsichtsbehördlichen Beanstandung;

(2) Zur Beseitigung von Auslegungszweifeln können wir den Wortlaut einzelner Bestimmungen ändern, wenn die Änderung vom bisherigen Bedingungstext gedeckt ist.

§ 30 Anwendbares Recht, Gerichtsstand

(1) Auf Ihren Versicherungsvertrag findet das Recht des Fürstentums ***38*** Anwendung.

(2) Ansprüche aus dem Versicherungsvertrag gegen uns können bei dem für den Sitz der ***34*** örtlich zuständigen Gericht geltend gemacht werden. Wir können Ansprüche aus dem Versicherungsvertag an dem für Ihren Wohnsitz zuständigen Gericht geltend machen.

§ 13 Salvatorische Klausel

Sollten eine oder mehrere Bestimmungen des Vertrages unwirksam, nichtig oder anfechtbar sein oder werden, wird die Wirksamkeit der Übrigen Bestimmungen hierdurch nicht berührt. Dasselbe gilt, falls der Vertrag eine ergänzungsbedürftige Lücke enthalten sollte."

Bescheiddaten:

Erstbescheide Einkommensteuer (Beträge in Euro):

Die Abgabenbehörde setzte die Einkommensteuer für die Jahre 2010 bis 2015 nach mit Bescheiden vom 14. August 2017 gemäß § 303 Abs. 1 Bundesabgabenordnung (BAO) verfügter Wiederaufnahme der Verfahren betreffend Einkommensteuer für die Jahre 2010 bis 2015 mit Bescheiden vom 14. August 2017 wie folgt fest (Beträge in Euro):

Begründend führte die Abgabenbehörde in den Bescheiden über die Wiederaufnahme der Verfahren jeweils aus:

"Begründung:

Die Wiederaufnahme des Verfahrens erfolgte gem. § 303 (1) BAO, weil die in der Begründung des Sachbescheides näher angeführten Tatsachen und Beweismittel neu hervorgekommen sind, die im abgeschlossenen Verfahren nicht geltend gemacht worden sind und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. Die Wiederaufnahme wurde unter Abwägung von Billigkeits- und Zweckmäßigkeitsgründen (§20 BAO) verfügt. Im vorliegenden Fall überwiegt das Interesse der Behörde an der Rechtsrichtigkeit der Entscheidung. Das Interesse auf Rechtsbeständigkeit und die Auswirkungen können nicht als geringfügig angesehen werden."

In der Begründung zu den Einkommensteuerbescheiden betreffend die Jahre 2010 bis 2015 verwies die Behörde (neben der Sonderausgaben-Einschleifregelung) darauf, dass die Bemessungsgrundlagen der Selbstanzeige vom 14.3.2017 entnommen worden seien.

Mit Bescheiden vom 29. August 2017 erfolgte gemäß § 293 b BAO eine Berichtigung der mit 14. August 2017 festgesetzten Einkommensteuervorschreibungen betreffend die Jahre 2010 bis 2015 wie folgt:

Beschwerde:

Einlangend mit 14. September 2017 wurde Beschwerde gegen die Bescheide über die Wiederaufnahme des Verfahrens betreffend Einkommensteuer 2010 bis 2015 (vgl. Beschwerdeantrag), gegen die Einkommensteuerbescheide betreffend die Jahre 2010 bis 2015 vom 14. August 2017 (jeweils zugestellt am 15. August 2017) und gegen die jeweils am 29. August 2017 zugestellten Berichtigungsbescheide (§ 293 b BAO) vom 29. August 2017 erhoben und der Antrag auf Durchführung einer mündlichen Verhandlung vor dem gesamten Senat sowie auf antragsgemäße Erledigung (ersatzlose Aufhebung der Wiederaufnahme- und neuen Einkommensteuerbescheide (lt. Betreff)) wie folgt gestellt:

"… Wir stellen den Beschwerdeantrag, die Einkommensteuerbescheide 2010, 2011, 2012, 2013, 2014 und 2015 jeweils vom 14. August 2017 sowie die Einkommensteuerbescheide (Berichtigung gem. § 293b BAO jeweils zu Bescheiden vom 14. August 2017) 2010, 2011, 2012,2013, 2014 und 2015 jeweils vom 29. August 2017 aufzuheben, da die Er- und Ablebensversicherung der ***36***, (***37***), aus steuerlicher Sicht als intransparente (abschottende) ausländische Lebensversicherung behandelt wird, die Wertpapiere des Deckungsstockes in weiterer Folge dem Versicherungsunternehmen zugerechnet werden und daher keine damit in Zusammenhang stehenden Einkünfte aus Kapitalvermögen vorliegen. Darüber hinaus stellen wir den Beschwerdeantrag die Bescheide über die Wiederaufnahme des Verfahrens betreffend Einkommensteuer 2010, 2011, 2012, 2013, 2014 und 2015 jeweils vom 14. August 2017 ersatzlos aufzuheben.

Weiters beantragen wir bereits jetzt die Anberaumung einer mündlichen Verhandlung gemäß § 274 Abs. 1 Z 1 bAO sowie eine Entscheidung durch den gesamten Senat gemäß § 272 Abs. 2 Z 1 BAO.

Als Begründung führen wir wie folgt aus:

Die Wiederaufnahmebescheide der Jahre 2010 - 2015 verweisen als Rechtsgrundlage auf § 303 Abs. 1 BAO, führen im Übrigen NICHT aus, (a) auf welchen Rechtsgrund (lit a - lit c) sich die Wiederaufnahme stützt und (b) warum diese Wiederaufnahme geeignet sein soll, einen im Ergebnis wesentlich anders lautenden Bescheid herbeizuführen. "Neue Tatsachen" (und die Existenz einer ausländischen Er- und Ablebensversicherung ist aus der Sicht der Abgabenbehörde wohl eine "neue Tatsache") können nur dann eine Wiederaufnahme der Einkommensteuerbescheide 2010 - 2015 tragen, wenn sich durch die "neuen Tatsachen" die Einkommensteuerbemessungsgrundlage des ***1*** tatsächlich ändern würde. Das setzt allerdings voraus, dass sich die Abgabenbehörde begründeterweise mit dem Sachverhalts- und Rechtsvortrag des Beschwerdeführers in Pkt. 2 dessen Offenlegungsschriftsatzes vom 14.3.2017 auseinandergesetzt hätte. Dort hat der Beschwerdeführer mit Verweis auf die damals zugängliche Rechtsprechung des VwGH und des BFG zu ausländischen Er- und Ablebensversicherungen ausgeführt, dass der ausländische Versicherer ein erhebliches versicherungstechnisches Risiko trägt und ihm (dem Beschwerdeführer) weder aus den Rechtsgrundlagen (Polizze, Allgemeine Versicherungsbedingungen) noch faktisch derartige Eingriffsrechte in die Vermögensveranlagung im Deckungsstock zustehen, dass davon ausgegangen werden könne, dass er NICHT wirtschaftlicher Eigentümer (§ 24 BAO) der im Versicherungsdeckungsstock enthaltenen Kapitalanlagen ist. Die Abgabenbehörde hat sich mit diesem Vortrag nicht auseinander gesetzt und KEINE Begründung abgegeben, warum die Sachbescheide (Einkommensteuerbescheide) des Beschwerdeführers unter Berücksichtigung der "neuen Tatsachen" wesentlich anders lauten müssen. Nach den begründeten und rechtsprechungs- sowie verwaltungspraxisbasierten Darlegungen des Beschwerdeführers im Pkt. 2 seines Offenlegungsschriftsatzes vom 14.3.2017 schottet seine ausländische Er- und Ablebensversicherung vor der österreichischen Steuerhoheit ab und sind ihm ad personam die im Versicherungsdeckungsstock erwirtschafteten Kapitalerträge nicht zuzurechnen, sodass sich daraus KEINE ÄNDERUNG seiner Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2010 - 2015 ergeben kann. Damit sind die Wiederaufnahmebescheide der Jahre 2010 - 2015 rechtswidrig und aufzuheben (Vgl. zB Ritz, BAO-Kommentar, 5. Aufl., Wien 2014, § 303 Rz 43, oder BFG Innsbruck 11.3.2016, RV/3100969/2014). Da somit auch den neuen Sachbescheiden die Rechtsgrundlage fehlt, scheiden diese nach der Rechtsprechung aus bzw sind als rechtswidrig aufzuheben (Jüngst zB BFG Wien 10.8.2017, RV/7103006/2016).

Da der steuerlichen Abschottungswirkung der vom Beschwerdeführer abgeschlossenen ausländischen Er- und Ablebensversicherung sowohl für die Wiederaufnahme des Verfahrens als auch für die neuen Sachbescheide erhebliche Bedeutung zukommt, werden die in Pkt. 2. Des Offenlegungsschriftsatzes vom 14.3.2017 enthaltenen Argumentationen auf Sachverhalts- und Rechtsebene im Rahmen dieses Beschwerdeschriftsatzes - u.a. aufgrund der zwischenzeitig ergangenen neuen VwGH-Rsp vom 31.34.2017 (vgl. VwGH 31.3.2017, Ro 2016/13/0025) -nochmals vertieft und damit die Beschwerde untermauert.

Im Jahr 2009 wurde von unserem Mandanten die Bankbeziehung zur ***13*** geschlossen und der damals aktuelle Konten- und Depotstand auf eine Er- und Ablebensversicherung bei der ***14*** (***38***) AG, ***17***, übertragen.

Hinsichtlich der steuerlichen Beurteilung ausländischer Lebensversicherungen war nach der bisherigen Ansicht der Finanzverwaltung (vgl. dazu Erlass des BMF vom 23.10.2010, BMF-010203/0260-VI/6/2010; EStR 2000 Rz 6209 ff.) eine formalrechtliche Betrachtungsweise ausschlaggebend, wonach auf die Vergleichbarkeit ausländischer Lebensversicherungsprodukte mit inländischen Lebensversicherungen abgestellt wurde. Nach der Rsp des VwGH (Vgl. dazu VwGH 23.11.2016, Ro 2015/15/0012) soll jedoch nunmehr eine wirtschaftliche Betrachtungsweise heranzuziehen sein. Sind demnach die Vermögenswerte (Wertpapiere) aus einer Lebensversicherung dem Versicherungsnehmer zuzurechnen, so ist für ertragsteuerliche Zwecke das Vorliegen eines Versicherungsvertrages zu verneinen. In weiterer Folge sind die Kapitalerträge aus den Vermögenswerten unmittelbar beim Versicherungsnehmer zu versteuern (transparente Besteuerung).

Für die Beurteilung der Zurechnung der Vermögenswerte ist vor allem darauf abzustellen, ob von der Versicherungsgesellschaft ein ausreichendes Versicherungsrisiko übernommen wird. Darüber hinaus ist von Bedeutung, ob und in welchem Ausmaß dem Versicherungsnehmer Dispositionsbefugnisse im Hinblick auf die Wertpapiere des Deckungsstockes zukommen (So zB Bodis/Schlager, Neues zur ertragsteuerlichen Behandlung von fondsgebundenen Lebensversicherungen, SWK 2017, 148 f.). Der VwGH lässt jedoch offen, ab welchem versicherungstechnischen Risiko jedenfalls eine Versicherung im ertragsteuerlichen Sinn anzunehmen ist (So auch Kirmayr/Achatz, Neues zu fondsgebundenen Lebensversicherungen, taxlex 2017, 1). In seinem Beschluss vom 31.3.2017, Ro 2016/13/0025, geht der VwGH uE von einem "beweglichen System" aus, wonach sämtliche Begleitumstände beim Abschluss der Lebensversicherung zu würdigen sind.

Fraglich ist daher in einem ersten Schritt, ob im vorliegenden Fall von der ***14*** (***38***) AG ein ausreichendes Versicherungsrisiko übernommen wurde.

1. Risikoübernahme

Beim vorliegenden Versicherungsprodukt handelt es sich um eine aufgeschobene Rentenversicherung. Bei einer Rentenversicherung wird grds vereinbart, dass die Versicherungsleistung in Form einer lebenslänglichen Rente oder einer Rente für einen bestimmten Zeitabschnitt erfolgt (Vgl. zB Hofstätter/Truschnegg in Kirchmayr/Mayr/Schlager, Besteuerung von Kapitalvermögen (2011) 281).

Bei Lebensversicherungen in Form von Rentenversicherungen besteht das übernommene Risiko in der Langlebigkeit ("Überlebensrisiko") der versicherten Person. Dies gilt auch dann, wenn dem Versicherungsnehmer am Ende der Aufschubdauer ein Kapitalwahlrecht zusteht. Da es sich beim Kapitalwahlrecht am Ende der Aufschubdauer um ein einseitiges Gestaltungsrecht seitens des Versicherungsnehmers handelt, trägt die ***18*** stets das Risiko, dass der Versicherungsnehmer das Kapitalwahlrecht nicht in Anspruch nimmt und daher eine Rente an den Begünstigten auszuzahlen ist (Vgl. zB Hofstätter/Truschnegg in Kirchmayr/Mayr/Schlager, Besteuerung von Kapitalvermögen (2011) 283; so auch Polivanova, Fondsgebundene Lebensversicherungen - Der Anfang vom Ende? Taxlex 2010, 138). Im vorliegenden Fall hat die ***14*** (***38***) AG daher bereits bei Vertragsabschluss durch ihre Rentenzusage im Rahmen der aufgeschobenen Rentenversicherung ein versicherungstypisches (biometrisches) Risiko in Form des Langlebigkeitsrisikos übernommen (Rz 6210b EStR).

Die Höhe der Rente bei Rentenbeginn errechnet sich gemäß § 15 Abs 1 der Allgemeinen Versicherungsbedingungen (nachfolgend "AVB") aus dem Wert der Versicherung zum Ende der Aufschubdauer und dem maßgeblichen Rentenfaktor. Der maßgebliche Rentenfaktor ergibt sich aus den bei Rentenbeginn verwendeten Rechnungsgrundlagen für sofort beginnende Renten, beträgt aber mindestens 75% des Wertes, der sich mit den bei Vertragsabschluss verwendeten Rechtsgrundlagen (Anm. BFG: gemeint wohl Rechnungsgrundlagen) ergäbe. Durch diese Regelung sind die Grundlagen für die Berechnung des Rentenfaktors hinreichend konkretisiert (Siehe dazu auch Rz 3b des Erlasses des deutschen BMF, GZ. IV C 1 - S 2252/07/0001 vom 1. Oktober 2009, Besteuerung von Versicherungsverträgen iSd § 20 Abs 1 Nr 6 EStG), sodass bereits bei Vertragsabschluss von der Versicherung ein für einen Versicherungsvertrag typisches biometrisches Risiko in Form des Langlebigkeitsrisikos übernommen wird.

Auch wenn im vorliegenden Fall in einem ersten Schritt von der ***34*** ein ausreichendes versicherungstechnisches Risiko übernommen wird, so sind wir in einem weiteren Schritt - im Sinne des propagierten "beweglichen Systems"(VwGH 31.3.2017, Ro 2016/13/0025) - sämtliche Begleitumstände beim Abschluss der Versicherungspolizze zu würdigen.

2. Zurechnung der Vermögenswerte

Von der Rsp (Vgl. VwGH 23.11.2016, Ro 2015/15/0012) wird dann eine Zurechnung der Erträge beim Versicherungsnehmer vorgenommen, wenn derart weitreichende Dispositionsbefugnisse seitens des Versicherungsnehmers vorliegen, dass der betreffende Steuerpflichtige über das Kapitalvermögen wie über sein eigenes Bankkonto verfügen kann. Dies liegt zB dann vor, wenn der Vermögensverwalter verpflichtet ist, nach den Weisungen und Instruktionen sowie auf das wirtschaftliche Risiko des Berechtigten über das Vermögen zu verfügen (Vgl. VwGH 23.11.2016, Ro 2015/15/0012; so auch Mechtler/Pinetz, VwGH zur Einkünftezurechnung bei liechtensteinischen Lebensversicherungen, BFGjournal 2017, 92).

Im Falle der vorliegenden Er- und Ablebensversicherung ist ein Weisungsrecht des Versicherungsnehmers bzw Bezugsberechtigten nicht gegeben, ein derartiges Recht ist weder in der Polizze noch in den zugrunde liegenden AVB vorgesehen. Alle Anlageentscheidungen wurden und werden ausschließlich vom Vermögensverwalter getroffen. Dieser ist dabei frei, bankenübliche und depotfähige aber nicht nachschusspflichtige Anlagen zu tätigen (§ 10 AVB). Die AVB sehen lediglich einmal jährlich die Möglichkeit der Änderung einer festgelegten Anlagestrategie (§ 7 Abs 5 und Abs 6AVB) durch den Versicherungsnehmer vor. Ein Wechsel der Veranlagungsstrategie ist aus steuerlicher Sicht jedoch als unschädlich zu betrachten (So auch BFG 11.5.2016, RV/7103594/2015), zumal einerseits derartige Strategiewechsel auch bei österreichischen Versicherungen vorgesehen sind und andererseits kein jederzeitiger Wechsel der Anlagestrategie erfolgen kann. Vom Versicherungsnehmer wurde während der gesamten bisherigen Laufzeit ein einziges Mal -im Mai 2013 - ein Wechsel der Anlagestrategie vorgenommen. Da der VwGH in seinem Beschluss vom 31.3.2017, Ro 2016/13/0025 zudem der "gelebten Realität" gegenüber dem Vertragstext im Sinne einer wirtschaftlichen Betrachtungsweise den Vorrang gibt, liegt daher uE keine jederzeit mögliche und ausreichende Einflussnahme auf den Deckungsstock seitens des Versicherungsnehmers vor. Der Beschwerdeführer ist im Bedarfsfall gerne bereit, eine eidesstättige Erklärung dahingehend abzugeben, dass er keine über den einmaligen, im Jahr 2013 erfolgten Wechsel der Anlagestrategie gehenden Einfluss auf das Deckungsstockvermögen genommen hat - weder wäre es rechtlich zulässig gewesen noch ist es faktisch geschehen. Da die Nichtexistenz eines Rechtsverhältnisses oder faktischen Zustands nicht direkt, sondern nur indirekt bewiesen werden kann, ist nach der Rechtsprechung die eidesstättige Erklärung der Nicht-Existenz eines Zustandes bzw der Nichtvornahme von Handlungen das adäquate Mittel, um für die Behauptung eine Beweislage zu schaffen (Vgl. zB VwGH 5.11.1986, 85/13/0021, sowie UFS Innsbruck 27.1.2006, RV/0265-I/05).

Auch aus dem Umstand, dass die Erbringung der Versicherungsleistung durch Einmalerlag erfolgte, ist aus steuerlicher Sicht keine schädliche steuerliche Wirkung ableitbar (Vgl. dazu BFG 11.5.2016, RV/7103594/2015). Die Möglichkeit der" Auszahlung" an den Versicherungsnehmer in Depotform stellt für sich allein ebenfalls keine Änderung der wirtschaftlichen Zurechnung dar, zumal die Einflussmöglichkeiten auf die Er- und Ablebensversicherung durch unseren Mandanten stark beschränkt sind (So auch BFG 11.5.2016, RV/7103594/2015).

Aus den oben angeführten Erwägungen ergibt sich aus unserer Sicht zusammenfassend, dass die ***59*** AG mit der gegenständlichen Polizze ein versicherungstechnisches Risiko, nämlich jenes der Langlebigkeit der versicherten Person abgedeckt hat. Die Versicherungsleistung hängt daher von einer aleatorischen Leistungskomponente (Vorsorgecharakter) ab, die über jene der Veranlagung des Deckungsstockes hinausgeht. Zudem hat unser Mandant als Versicherungsnehmer keine Möglichkeit der Einflussnahme auf den Deckungsstock. Er hat keine Möglichkeit über die Er- und Ablebensversicherung wie ein eigenes Bankkonto bzw Bankdepot zu verfügen, sodass das wirtschaftliche Eigentum an den Vermögenswerten dem Versicherungsunternehmen, der ***34*** zuzurechnen ist. Es kann daher keine transparente Besteuerung beim Versicherungsnehmer vorliegen. Vielmehr liegt eine intransparente (abschottende) ausländische Lebensversicherung vor.

Ich ersuche um antragsgemäße Erledigung (ersatzlose Aufhebung der Wiederaufnahme- und neuen Einkommensteuerbescheide (lt. Betreff)) …."

Mit Beschwerdevorentscheidung vom 30. Jänner 2019 wurde die Beschwerde gegen die Bescheide betreffend Wiederaufnahme der Verfahren hinsichtlich Einkommensteuer für die Jahre 2010 bis 2015, Einkommensteuer für die Jahre 2010 bis 2015 sowie die Berichtigungsbescheide (§ 293b BAO) hinsichtlich Einkommensteuer für die Jahre 2010 bis 2015 als unbegründet abgewiesen. Die Einkommensteuer für die Jahre 2010 bis 2015 blieb gegenüber den gemäß § 293b BAO berichtigten Einkommensteuerbescheiden unverändert:

"Die Erledigung weicht von Ihrem Begehren aus folgenden Gründen ab:

Sachverhalt

Im Jahr 2009 hat der Beschwerdeführer (Bf) die Bankbeziehung zur ***13*** geschlossen und den damals aktuellen Konten- und Depotstand auf eine Er- und Ablebensversicherung bei der ***14*** AG (***38***) übertragen. Im Zuge der Offenlegung gemäß § 29 FinStrG wurde dieser Sachverhalt dem zuständigen Finanzamt mitgeteilt. Daraufhin wurden die Verfahren wiederaufgenommen und neue Sachbescheide erlassen. Die Beschwerde richtet sich nun gegen die Wiederaufnahmebescheide, die neu ergangenen Sachbescheide betreffend Einkommensteuer 2010 bis 2015 sowie die dazu ergangenen berichtigenden Bescheide gemäß § 293b BAO. Es wird die Begründung der Wiederaufnahme sowie die Zurechnung der im Versicherungsdeckungsstock erwirtschafteten Kapitalerträge bemängelt und die Aufhebung der Bescheide begehrt. Der Bf begehrt die Aufhebung der Bescheide, da die Er- und Ablebensversicherung der ***14*** ***5*** steuerlicher Sicht als intransparente (abschottende) ausländische Lebensversicherung zu behandeln sei. Die Wertpapiere des Deckungsstockes seien dem Versicherungsunternehmen zuzurechnen und würden somit beim Versicherungsnehmer keine damit in Zusammenhang stehenden Einkünfte aus Kapitalvermögen vorliegen. Zufolge des Beschwerdewerbers trage das ausländische Versicherungsunternehmen ein erhebliches versicherungstechnisches Risiko und habe der Bf, Versicherungsnehmer, keine derartigen Eingriffsrechte in die Vermögensveranlagung im Deckungsstock, dass davon ausgegangen werden könne, dass er nicht wirtschaftlicher Eigentümer der im Versicherungsdeckungsstock enthaltenen Kapitalanlagen sei. Bei der Versicherung handelt es sich um eine aufgeschobene Rentenversicherung mit Einmalprämie. Die Versicherung ist eine anteilgebundene bzw. fondsgebundene Er- und Ablebensversicherung, bei welcher der Versicherungsnehmer bis zum Ende der Aufschubdauer das Anlagerisiko trägt. Versicherte Leistungen sind im - Erlebensfall: Erlebt mindestens eine versicherte Person das Ende der Aufschubdauer, hat der Versicherungsnehmer das Wahlrecht, ob eine einmalige Kapitalabfindung oder eine lebenslange Rente geleistet werden soll. Wird keine diesbezügliche Wahl getroffen, dann gilt die lebenslange Rente als gewählt. Die Höhe der Kapitalabfindung entspricht dem Wert der Versicherung. - Todesfall: Stirbt die (letzte) versicherte Person während der Aufschubdauer, entspricht die Todesfallleistung dem Wert der Versicherung, mindestens jedoch 10% der eingezahlten Prämiensumme. Der Beschwerdeführer konnte die Depotbank auswählen, den Asset Manager und die Anlagestrategie jederzeit ändern.

Würdigung

Ein durch Bescheid abgeschlossenes Verfahren kann gemäß § 303 Abs. 1 BAO auf Antrag einer Partei oder von Amts wegen wiederaufgenommen werden, wenn der Bescheid durch eine gerichtlich strafbare Tat herbeigeführt oder sonst wie erschlichen worden ist (lit. a), oder Tatsachen oder Beweismittel im abgeschlossenen Verfahren neu hervorgekommen sind (lit. b), oder der Bescheid von Vorfragen (§ 116 BAO) abhängig war und nachträglich über die Vorfrage von der Verwaltungsbehörde bzw. dem Gericht in wesentlichen Punkten anders entschieden worden ist (lit. c) und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte.

Wiederaufnahmegründe sind nur im Zeitpunkt der Bescheiderlassung existente Tatsachen, die später hervorkommen (nova reperta). Später entstandene Umstände (nova producta) sind keine Wiederaufnahmsgründe. Das Hervorkommen von Tatsachen und Beweismitteln ist nach ***5*** der Sicht des jeweiligen Verfahrens zu beurteilen. Maßgebend ist der Wissensstand des jeweiligen Veranlagungsjahres (siehe Ritz, BAO 5, Kommentar, Rz. 30f zu § 303 BAO, sowie die dort zitierte Judikatur und Literatur).

Tatsachen sind ausschließlich mit dem Sachverhalt des abgeschlossenen Verfahrens zusammenhängende tatsächliche Umstände (z.B. VwGH 26.1.1999, 98/14/0038; 26.7.2000, 95/14/0094); also Sachverhaltselemente, die bei einer entsprechenden Berücksichtigung zu einem anderen Ergebnis (als vom Bescheid zum Ausdruck gebracht) geführt hätten, etwa Zustände, Vorgänge, Beziehungen, Eigenschaften (z.B. VwGH 19.11.1998, 96/15/0148; 26.7.2000, 95/14/0094; 21.11.2007, 2006/13/0107; 26.2.2013, 2010/15/0064).

Neuhervorgekommen ist im betreffenden Fall die Tatsache, dass der Bf 2009 eine Er- und Ablebensversicherung abgeschlossen hat. Je nach Beurteilung der Kapitalerträge des Deckungsstockes kommt es entweder zu einer Hinzurechnung beim Bf und damit zu einem im Spruch anders lautenden Bescheid oder nicht.

Die Verfügung der Wiederaufnahme liegt im Ermessen der Abgabenbehörde. Bei einer Wiederaufnahme, die sich zu Ungunsten des Abgabepflichtigen auswirkt, ist in der Begründung der positiven Ermessensentscheidung darzutun, aus welchen Gründen bei der vorzunehmenden Interessensabwägung den Gesichtspunkten der Zweckmäßigkeit gegenüber jenen der Billigkeit der Vorzug eingeräumt wurde. Gemäß § 20 BAO sind Ermessensentscheidungen innerhalb der vom Gesetz gezogenen Grenzen des Ermessens nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände zu treffen. Dabei ist dem Begriff "Billigkeit" die Bedeutung von Angemessenheit in Bezug auf berechtigte Interessen der Partei und dem Begriff "Zweckmäßigkeit" das öffentliche Interesse, insbesondere an der Einhebung der Abgaben, beizumessen (vgl. etwa VwGH vom 22. April 2009, 2006/15/0257). Daher ist bei der Ermessensübung grundsätzlich dem Prinzip der Rechtsrichtigkeit (der Geleichmäßigkeit der Besteuerung) der Vorrang vor jenem der Rechtsbeständigkeit (Rechtskraft) zu geben. Bei bloß geringfügigen Auswirkungen sind amtswegige Wiederaufnahmen in der Regel nicht zu verfügen. Die Geringfügigkeit ist anhand der steuerlichen Auswirkungen der konkreten Wiederaufnahmegründe und nicht aufgrund anderer rechtlicher Beurteilungen im Sachbescheid vorzunehmen. "Das Gewicht eines Wiederaufnahmegrundes, der sich auf mehrere Jahre auswirkt, ist in der Regel nicht je Verfahren, sondern in seiner Gesamtheit zu beurteilen (VwGH 24.2.2010, 2005/13/0015; Ritz, BAO3, § 303 Tz.41)".

Bei Ausübung des Ermessens sind alle im Zusammenhang mit der Wiederaufnahme in Betracht kommenden Umstände zu berücksichtigen. Die Wiederaufnahme wurde aufgrund der Offenlegung gemäß § 29 FinStrG des Bf verfügt. Durch die Zurechnung der Kapitalerträge des Deckungsstockes ergibt sich eine weitaus höhere Steuerschuld als ohne die Zurechnung, wie im Erstbescheid. Die steuerliche Auswirkung kann nicht als geringfügig betrachtet werden, wenn sich bereits in einem Jahr eine erhöhte Steuerschuld von knapp € 35.000,-- ergibt (Im Jahr 2014 Einkommensteuerschuld € 34.715,--).

Die Berichtigung gemäß § 293b BAO erfolgte auf Grundlage der dargelegten Zahlen (Übersichtstabelle 2012-2015) in der Offenlegung gemäß § 29 FinStrG. Mit dem Erstbescheid sind die Zahlen aus der falschen Tabelle übernommen worden. Es kam dadurch zu nicht bloß geringfügigen Auswirkungen im Hinblick auf die Höhe der Steuerschuld (Verringerung).

Zur Beurteilung der Versicherung und Zurechnung des Deckungsstockes: Für die ertragsteuerliche Beurteilung von ausländischen Versicherungsprodukten, bei denen der Versicherungsnehmer einen gewissen Einfluss auf die Vermögenswerte des Deckungsstocks behält, stellt sich die Frage, ob dem Versicherungsnehmer angesichts der Risikotragung und der Dispositionsmöglichkeiten die (Kapital-)Erträge aus den dem Deckungsstock zugehörigen Wertpapieren unmittelbar zuzurechnen sind.

Bei ausländischen Versicherungsprodukten, ohne Unterscheidung zwischen In- und Auslandssachverhalten, hat die ertragsteuerliche Beurteilung nach wirtschaftlichen Gesichtspunkten anhand des übernommenen Risikos, sowie der Dispositionsbefugnis des Versicherungsnehmers zu erfolgen.

Die Voraussetzung der Risikoübernahme wird seitens der Bf mit der Langlebigkeit ("Überlebensrisiko") der versicherten Person begründet, und zwar mit dem Risiko des Kapitalwahlrechtes am Ende der Aufschubdauer eine Rente an den Begünstigten eventuell auszahlen zu müssen.

Dem wird entgegengehalten, dass auf Grundlage der Versicherungspolizze derzeit ein solches Risiko nicht feststellbar ist, weil die Berechnungsgrundlagen für die Renten zum jetzigen Zeipunkt nicht dargelegt sind (vergleiche § 15 der Polizze).

Darüber hinaus ist im jeweiligen Einzelfall die Dispositionsbefugnis des Versicherungsnehmers zu überprüfen.

In der Beschwerde wird in Auslegung des VwGH Erkenntnisses vom 31.03.2017, Ro 2016/13/0025 argumentiert, dass die (jährliche) Möglichkeit der Änderung einer festgelegten Anlagestrategie, die Depotbank, den Vermögensverwalter, sowie das jederzeitige Kündigungsrecht nicht ausschlaggebend sei, wenn es nicht "gelebt" wird.

Für den Bf erscheint eine Zurechnung nur dann als gerechtfertigt, wenn derart weitreichende Dispositionsbefugnisse vorliegen, dass er über das Kapitalvermögen wie über sein eigenes Bankkonto verfügen kann.

Nach Ansicht des VwGH 23.11.2016, Ro 2015/15/0012 ist das wirtschaftliche Eigentum des Versicherungsnehmers am Deckungsstock in einer Zusammenschau der Kriterien (Auswahlmöglichkeiten im Hinblick auf die Depotbank, Vermögensverwalter, Anlagestrategie, sowie jederzeitige Kündigungsmöglichkeit in Form einer Depot(rück)übertragung) maßgeblich.

Der VwGH geht dabei davon aus, dass es nicht auf die tatsächliche Ausübung der Verfügungsmacht ankommt, sondern allein die Möglichkeit ausreicht, um wirtschaftliches Eigentum anzunehmen (s.a. Judikat zu liechtensteinischen Stiftung v. 25.02.2015, 2011/13/0003).

Angesichts der Tatsache, dass die relevanten Vertragsklauseln jenen entsprechen, die der VwGH 2016 beurteilt hat, werden die Vermögenswerte dem Versicherungsnehmer zugerechnet.

Im Hinblick darauf, dass die Chance der Steigerung des Wertes des Deckungsstocks genauso wie das Risiko der Wertminderung (fast) ausschließlich beim Versicherungsnehmer gelegen ist (siehe auch dazu die Ausführungen im § 7/7 der Polizze) und ihm, in Hinblick auf die geringe vertragliche Bindung, die Verfügungsmacht über den Deckungsstock zukommt, wird das wirtschaftliche Eigentum des Versicherungsnehmers am Deckungsstock angenommen und es werden beim Versicherungsnehmer die Erträge besteuert.

Die angeführten Ausführungen sind Bestandteil des oben bezeichneten Bescheides. Ein nach Maßgabe der Rechtsmittelbelehrung zulässiges Rechtsmittel kann nur gegen den Spruch des oben bezeichneten Bescheides, nicht aber gegen die Begründung erhoben werden. Im Übrigen wird auf die entsprechende Rechtsmittelbelehrung bzw Rechtsbelehrung verwiesen."

Vorlageantrag:

Einlangend mit 25. Februar 2019 wurde gegen die "Beschwerdevorentscheidung vom 29. Januar 2019 (mit separater Begründung vom 30. Januar 2019, eingelangt bei steuerlichen Vertreter am 01. Februar 2019) der Antrag auf Vorlage der Bescheidbeschwerde vom 14. September 2017 gegen die Bescheide über die Wiederaufnahme des Verfahrens betreffend Einkommensteuer für die Jahre 2010 - 2015 vom 14. August 2017, die Einkommensteuerbescheide 2010 - 2015, jeweils vom 14. August 2017 sowie die nach § 293b BAO berichtigten Einkommensteuerbescheide 2010 - 2015, jeweils vom 29. Auguste 2017, gestellt und die Abänderung bzw Aufhebung der Bescheide sowie die Durchführung einer mündlichen Verhandlung vor dem Senat gemäß § 272 Abs 2 Z 1 BAO sowie § 274 Abs 1 Z 1 BAO beantragt.

Zur Begründung unseres Vorlageantrages verweisen wir auf die Ausführungen in unserer Bescheidbeschwerde vom 14. September 2017. Ergänzend ist Folgendes festzuhalten:

1. Risikoübernahme

In der Begründung der Beschwerdevorentscheidung wird die Ansicht vertreten, dass die Übernahme des Langelebigkeitsrisikos durch den Versicherer auf Grundlage der Versicherungspolizze nicht feststellbar ist, weil die Berechnungsgrundlagen zum jetzigen Zeitpunkt nicht dargelegt sind.

Diese Einschätzung trifft unseres Erachtens nicht zu, weil in § 15 (1) AVB die Grundlagen für die Berechnung des Rentenfaktors hinreichend konkretisiert sind. Nach § 15 (1) AVB ergibt sich der maßgebende Rentenfaktor aus den bei Rentenbeginn verwendeten Rechnungsgrundlagen für sofort beginnende Renten, beträgt aber mindestens 75 % des Wertes, der sich mit den bei Versicherungsabschluss verwendeten Rechnungsgrundlagen ergäbe. Damit wird vom Versicherer bereits bei Vertragsabschluss ein Rentenfaktor iHv 75 % der bei Vertragsabschluss aktuellen Rechnungsgrundlagen garantiert. Der Versicherer übernimmt daher bereits zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses ein biometrisches Risiko in Form des Langlebigkeitsrisikos. Da die AVB ausdrücklich zu den für den Versicherungsvertrag maßgeblichen Vertragsgrundlagen zählen (siehe § 3 AVB), muss der Rentenfaktor nicht in der Versicherungspolizze festgelegt werden. Die Regelung in den AVB ist der Regelung in der Versicherungspolizze gleichwertig.

2. Dispositionsbefugnisse des Versicherungsnehmers

Unter Berufung auf VwGH 23. November 2016, Ro 2015/15/0012 wird in der Begründung der Beschwerdevorentscheidung ausgeführt, dass das wirtschaftliche Eigentum des Versicherungsnehmers am Deckungsstock in einer Zusammenschau aller Kriterien (Auswahlmöglichkeit Depotbank, Vermögensverwalter, Anlagestrategie, jederzeitige Kündigungsmöglichkeit in Form einer Depot(rück)übertragung zu beurteilen ist. Es wird die Ansicht vertreten, dass die relevanten Vertragsklausen des zu beurteilenden Vertrages jenen entsprechen, die der VwGH in seiner Entscheidung vom 23. November 2016 beurteilt hat; daher wären die Vermögenswerte dem Versicherungsnehmer zuzurechnen.

Auch diese Einschätzung trifft unseres Erachtens nicht zu, da sich der gegenständliche Versicherungsvertrag grundlegend vom Sachverhalt des VwGH Judikats unterscheidet:

Die VwGH-Entscheidung erging zu einer Kapitalversicherung und ist auf die hier zu beurteilende Rentenversicherung nicht unmittelbar anwendbar; im Fall der VwGH-Entscheidung war lediglich eine minimale Risikotragung (Ablebensrisiko) durch den Versicherer gegeben; im hier zu beurteilenden Fall einer Rentenversicherung trägt der Versicherer ab Vertragsabschluss das Langlebigkeitsrisiko. Rentenversicherungen sind vom Erfordernis eines Risikokapitals im Ablebensfall in der Aufschubphase nicht umfasst (Siehe Polivanova-Rosenauer, taxlex 2010, 137 (138) sowie Rz 3b des Erlasses des deutschen BMF Gz. IV C 1-S 2252/07/0001 vom 1. Oktober 2009).

Weiteres ist der Versicherungsnehmer im zu beurteilenden Fall bei der Wahl von Depotbank und Vermögensverwalter - entgegen der Darstellung in der Bescheidbegründung - nicht vollkommen frei, sondern ist auf die Auswahl unter den vom Versicherer zugelassenen Vermögensverwaltern und Depotbanken beschränkt (siehe § 7 (1) bzw § 9 AVB). Ausdrücklich ist in § 7 (3) AVB festgehalten, dass weder dem Versicherungsnehmer noch dem Bezugsberechtigten Eigentums- oder Nutzungsrechte an den dem Vertragskonto zugeordneten Vermögenswerten zukommen. Gemäß § 7 (5) AVB kann der Versicherungsnehmer zwar die Anlagestrategie während der Aufschubdauer ändern, hat aber keinen direkten Einfluss auf die Auswahl und Verwaltung der Vermögenswerte des Portfolio-Kontos.

Wie in der Bescheidbeschwerde bereits ausführlich dargelegt wurde ergibt sich in einer Gesamtschau aller gemäß Judikatur relevanten Kriterien, dass der Versicherungsnehmer NICHT über derart weitreichende Dispositionsmöglichkeiten über die Wertpapiere im Deckungsstock des Versicherers verfügt, dass dadurch wirtschaftliches Eigentum an diesen, Wertpapieren begründet würde.

Wir behalten uns vor, die Begründung unserer Beschwerde zu gegebener Zeit weiter zu ergänzen.

Wir stellen daher nochmals den

Antrag…" (vgl. oben)

Die Abgabenbehörde legt die Beschwerde einlangend am 07. März 2019 an das Bundesfinanzgericht zur Entscheidung vor.

Einlangend mit wurde von Seiten der steuerlichen Vertretung ein ergänzender Schriftsatz eingebracht:

"….

2. Ergänzende Ausführungen zur aufgeschobenen Rentenversicherung

Ergänzend zu der bisher vorliegenden steuerlichen Behandlung des gegenständlichen Versicherungsvertrages in der Offenlegung vom 14. März 2017 und Beschwerde vom 14. September 2017 dürfen wir in der Folge ergänzende Ausführungen zum Vorliegen eines aus ertragsteuerlicher Sicht anzuerkennenden Versicherungsvertrags machen, insbesondere zum Kriterium des ausreichend vorhandenen biometrischen Risikos, da es seit den genannten Schriftsätzen weitere relevante Rechtsprechung diesbezüglich gab:

i. Eckdaten der Versicherungspolice ***23*** "***63*** ***62***"

Das Produkt "***65*** ***62***" ist eine anteils- bzw fondsgebundene Rentenversicherung mit aufgeschobener lebenslanger Rentenzahlung und Kapitalwahlrecht nach liechtensteinischen Versicherungsaufsichtsgesetz. Den allgemeinen Versicherungsbedingungen (Siehe Beilage Versicherungspolice, Zusatzvereinbarung und Allgemeine Versicherungsbedingungen ***56*** laut Beilagenverzeichnis der einreichten Offenlegung vom 17.03.2017) haben wir die folgenden, für die steuerliche Beurteilung relevanten Produkteigenschaften entnommen, die wir an dieser Stelle überblicksmäßig zusammenfassen.

- Erstversicherer ist die ***42***, die das Produkt im Rahmen des freien Dienstleistungsverkehrs auf dem österreichischen Markt angeboten hat.

- Versicherungsnehmer ist unser Mandant, Herr ***20***, geb. ***2***, eine in Österreich unbeschränkt steuerpflichtige natürliche Person. Gemäß der Zusatzvereinbarung tritt bei Ableben des Versicherungsnehmers vor Versicherungsablauf ***25***, geb. ***26***, als Versicherungsnehmer in den Vertrag ein.

- Versicherte Person ist Herr ***25***, geb. ***26***, eine in Österreich unbeschränkt steuerpflichtige natürliche Person.

- Die Finanzierung der Einmalprämie in Höhe von EUR 1.908.533,00 (brutto) erfolgte durch Depotübertragung. Versicherungssteuer wurde an das Finanzamt für Gebühren und Verkehrssteuern (damals zuständige Behörde) durch die Versicherung in Höhe von EUR 73.405,10 abgeführt.

- Versicherungsbeginn war der 1.4.2009, die vorgesehene Aufschubdauer beträgt 30 Jahre.

- Die Erlebensfallleistung ist derart festgelegt, dass die Versicherung, sofern die versicherte Person das Ende der Aufschubdauer erlebt, eine lebenslange Rente an den Versicherungsnehmer leistet. Dem Versicherungsnehmer ist ein Kapitalwahlrecht eingeräumt, das heißt er kann vor Beginn der Rentenzahlung eine Kapitalabfindung in Höhe des Wertes der Versicherung wählen.

- Eine Todesfallleistung ist vorgesehen für den Fall, dass die letzte versicherte Person während der Aufschubdauer stirbt. In diesem Fall leistet die Versicherung den Wert der Versicherung, mindestens jedoch 10 % der eingezahlten Prämiensumme.

- Im Rahmen der anteils- bzw fondsgebundenen Rentenversicherung werden von der Versicherung für die Kapitalveranlagung entsprechend der persönlichen Anlagepolitik und Risikoeignung des Versicherungsnehmers der Sparanteil der Versicherungsprämie veranlagt. Das Kapitalanlagerisiko trägt während der Aufschubdauer der Versicherungsnehmer.

- Es hat keine Entnahmen während der Aufschubdauer gegeben, eine Rentengarantiezeit wurde nicht vereinbart.

- Der Versicherungsnehmer hat von seinem eingeräumten Recht, die vor Versicherungsbeginn festgelegte Anlagestrategie während der Aufschubdauer zu ändern, ein Mal Gebrauch gemacht (Mai 2013). Dabei wurde aus den von ***34*** angebotenen standardisierten Anlagestrategien die Anlagestrategie 4 (Ausgewogen) gewählt.

ii. Beurteilung der Risikoübernahme

Wesentliches Abgrenzungskriterium zwischen Lebensversicherung und direkter Kapitalveranlagung des Versicherungsnehmers ist die Übernahme eines versicherungsspezifischen (in der Lebensversicherung biometrischen) Risikos durch die Versicherung. Bei ertragsteuerlicher Intransparenz des Versicherungsvertrags können steuerpflichtige Einkünfte erst bei Zufluss der Versicherungsleistung nach Beendigung des Versicherungsvertrags entstehen (Vgl. Wegenkittl/Zehetner in SWK 27/2023, 1060). Bei Intransparenz der gegenständlichen Versicherungspolice ergäbe sich daher bei Rückkauf des Vertrags bzw. Kapitalabfindung einer Rente nach Maßgabe des § 27 Abs 5 Z 3 EStG bzw. bei einer Versicherungsrente nach Maßgabe des § 29 Z 1 EStG eine Einkommensteuer.

Der Konzessionsumfang des Versicherers ***34***, ist auf der FMA Seite abrufbar, nachdem diese zum Vertrieb in Österreich zugelassen ist (***51*** ***38*** - FMA (abgerufen am 5.5.2025). Daraus ist ersichtlich, dass diese die folgenden Versicherungszweige anbieten darf:

- 19 - Leben

- 21 - Fondsgebundene und indexgebundene Lebensversicherung

Die Versicherungszweige sind vom Konzessionsumfang umfasst und Teil des Geschäftsplans, den ein Versicherer im Rahmen der Konzessionserteilung erstellen muss. Für ausländische EWR-Versicherer, die im Inland tätig werden möchten, ergeben sich die Erfordernisse aktuell aus § 22 öVAG2016. Danach ist die Dienstleistung in Österreich zulässig, wenn die Aufsichtsbehörde des Herkunftsmitgliedstaats der FMA 1. die Versicherungszweige, die das Versicherungsunternehmen betreiben darf, und die Art der Risiken, die es im Dienstleistungsverkehr decken will, mitgeteilt hat und

2. eine Bescheinigung darüber übermittelt hat, dass das EWR-Versicherungsunternehmen über die erforderlichen Eigenmittel verfügt.

Für die konkrete Versicherungspolice ist zunächst die Klassifizierung nach dem Typus des seitens ***34*** übernommenen Risikos zu treffen. Es handelt sich um ein Produkt, das eine Erlebensversicherung mit einer Ablebensversicherung kombiniert (gemischte Er- und Ablebensversicherung). Es ergibt sich daher für ***42*** eine unbedingte Leistungspflicht, weil einer von beiden Versicherungsfällen (Tod oder Erleben) zu einem bestimmten Zeitpunkt jedenfalls eintreten muss (vgl. Knörzer, Lebensversicherungen im Steuerrecht, S. 26). Nach der Art der Versicherungsleistung wird zwischen Kapital - und Rentenversicherungen differenziert, wobei die einschlägigen gesetzlichen Grundlagen des österreichischen Steuerrechts keine klare Abgrenzung zwischen Kapital - und Rentenversicherung enthalten. Bei einer fonds-/anteilsgebundenen Rentenversicherung wie der gegenständlichen Versicherungspolice wird typischerweise das Kapitalanlagerisiko ausschließlich vom Versicherungsnehmer getragen. Darauf kommt es aber für die Frage, ob ein typisches Risiko von der Versicherung übernommen wird, vorwiegend nicht an, weil es fondsgebundenen Lebensversicherungen immanent ist, dass das Veranlagungsrisiko stets den Versicherungsnehmer trifft (vgl. BFG 11.5.2016, TV/7103594/2015, Revision zurückgewiesen mit Beschluss vom 31.3.2017, GZ Ro 2016/13/0025).

Bei Erlebensversicherungen in Form von Rentenversicherungen besteht das übernommene Risiko in der Langlebigkeit ("Überlebensrisiko") der versicherten Person. Nachdem als Leistung im Erlebensfall lebenslange Renten vereinbart sind, handelt es sich um sogenannte temporäre Leibrenten, da die Rentenzahlungen grundsätzlich mit dem Ableben der versicherten Person enden (Ausnahme: vereinbarte Rentengarantiezeit, was vorliegend nicht zutrifft). Temporäre Leibrenten bieten einen versicherungsmäßigen Risikoschutz, indem sich ihre Höhe nach der Sterbewahrscheinlichkeit bemisst. Primär dient die Erlebensversicherung daher zur Abdeckung finanzieller Folgen zu langen Lebens. Insbesondere ist die Rentenversicherung ein Instrument der 3. Säule der Altersvorsorge. Der Rentenbeginn für den gegenständlichen Vertrag ist in Bezug auf die versicherte Person derart festgelegt, dass der Beginn im 59. Lebensjahr der versicherten Person, also am Ende der Aufschubdauer im Jahr 2039 eintreten würde. Nach § 15 Abs. 1 AVB errechnet sich die Höhe der Rente bei Rentenbeginn aus dem Wert der Versicherung zum Ende der Aufschubdauer und dem maßgebenden Rentenfaktor. Der maßgebliche Rentenfaktor ist vertraglich festgelegt mit den bei Vertragsbeginn verwendeten Rechnungsgrundlagen für sofort beginnende Renten, beträgt aber mindestens 75 % des Werts, der sich bei den bei Vertragsabschluss verwendeten Rechnungsgrundlagen (das sind in der Regel die relevanten Sterbetafeln sowie der Rechnungszins bzw die versicherungsmathematischen Grundlagen) ergäbe.

Festzuhalten ist, dass es im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses im Jahr 2009 keinerlei einschlägige Verwaltungsmeinung oder Rechtsprechung zur ertragsteuerlichen Anerkennung von ausländischen Lebens- bzw. Rentenversicherungsverträgen gab. Das österreichische BMF hat sich erstmals in einem Erlass im Jahr 2010, der in Rz 6209 ff in die Einkommensteuerrichtlinien übernommen wurde, mit der Frage, wann ein Versicherungsnehmer unter bestimmten Voraussetzungen als wirtschaftlicher Eigentümer der dem Versicherungsvertrag anteilsmäßig zugeordneten Vermögenswerte (Kapitalanlagen) angesehen werden muss, auseinandergesetzt (vgl. Info des BMF vom 23.04.2010, BMF-010203/0260-VI/6/2010). Zuvor wurde bzw. wird regelmäßig im Inlandsfall darauf abgestellt, dass eine Lebensversicherung nach österreichischem Aufsichtsrecht auch ertragsteuerlich als Lebensversicherungsvertrag einzuordnen ist, während das für ausländische Lebensversicherungsverträge nicht gilt ((Vgl. zB Jakom/Marschner EStG, 2025, § 27 Rz 252, Kirchmayr/Voit in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EstG 24 (2024) § 27 Tz 242). Das BMF führt in Bezug auf die Übernahme eines ausreichenden biometrischen Risikos bei ausländischen Rentenversicherungen lediglich aus, dass das maßgebliche Risiko in der zugesagten, der Höhe nach bezifferten Rente liegen kann (vgl. EStR Rz 621Ob, mit WE 2023 erfolgte die Ergänzung mit Hinweis auf VwGH 19.10.2022, Ro 2021/15/0013: siehe aber zu einer Rentenversicherung, bei der die Wahrscheinlichkeit der Renteninanspruchnahme insbesondere auf Grund einer sehr langen Aufschubdauer sehr gering ist)

Im Hinblick auf die Besonderheit der fondsgebundenen Lebensversicherung, bei der die Versicherungsleistung von der Wertentwicklung der dem Versicherungsvertrag zugeordneten Kapitalanlagen abhängt, kann das Kriterium der Übernahme eines biometrischen Risikos nach unserer Einschätzung sinnvollerweise nur dahingehend interpretiert werden, dass von der Versicherung bereits bei Vertragsabschluss ein Rentenfaktor garantiert wird, mit dem am Ende der Aufschubdauer auf Grundlage des dann zur Verfügung stehenden Deckungskapitals eine lebenslange garantierte Rente ermittelt wird (Ähnlich auch zur Übernahme biometrischen Risikos bei Rentenversicherungsverträgen Knörzer, Lebensversicherungen im Steuerrecht, 186ff). Die Voraussetzung eines bei Vertragsabschluss garantierten Rentenfaktors ist bei dem gegen - ändlichen Vertrag erfüllt. Die ***42*** übernahm daher das biometrische Risiko der Langlebigkeit. Daran ändert auch der Umstand nichts, dass der Versicherungsnehmer vor Beginn der Rentenzahlung ein Wahlrecht auf Kapitalabrfindung hat und dies gegebenenfalls ausübt. Dazu ist anzumerken, dass nach der Rechtsprechung des UFS (Vgl. UFS Wien 17.2.2011, RV/2429-W/10) ein Vertrag, dessen Hauptleistung ????während der Aufschubdauer aber Kapitalveranlagung in einer lebenslangen Rente besteht und dessen Rentenfaktoren garantiert sind, unabhängig von der Existenz eines Kapitalabfindungswahlrechts vor dem Beginn der Rentenzahlungen als "Rentenversicherungsvertrag" einzustufen ist. Dies gilt nach der Rsp des UFS (Vgl. UFS Klagenfurt 6.4.2006, RV/0325-K/02) auch dann, wenn es ggf. nach den Umständen des einzelnen Falls ökonomisch sinnvoller sein könnte, vom Kapitalabfindungswahlrecht Gebrauch zu machen (andernfalls würden fiktive und nicht tatsächliche Sachverhalte besteuert werden). Die Kapitaloption wird seitens des Versicherungsnehmers eher dann ausgeübt, wenn dieser nicht mehr mit einer allzu langen Lebensdauer rechnet oder bereits erkrankt ist und daher mit keiner langen Restlebenszeit mehr rechnet (Vgl. https://avoe.at/pdf/KainhoferPredotaSchmock AVOe2005R Versicherungswirtschaft.pdf, Seite 5).

Allerdings ist zu berücksichtigen, dass es keinerlei konkrete Aussagen über die maximal zulässige Dauer der Aufschubphase in Hinblick auf die Frage, ob ein ausreichendes biometrisches Risiko im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses übernommen wird, gibt. Die Frage der Aufschubdauer ist dann von besonderer Relevanz, wenn diese erst knapp vor bzw. nach dem statistischen Tod der versicherten Person endet, was im vorliegenden Fall aber gerade nicht zutrifft.

Diese Frage ließ auch das BFG Klagenfurt unbeantwortet (Siehe BFG Klagenfurt 23.4.2021, RV/4100306/2019). Was sich aus dem Erkenntnis des BFG Klagenfurt ergibt ist, dass bei der Risikobestimmung die Generationensterbetafeln anzuwenden sind und die "individuelle und soziale Selektion" zu berücksichtigen ist. Mangels ausreichender Judikatur und Verwaltungspraxis in Österreich kann daher auf die wesentlichen Aussagen des deutschen BMF (siehe dBMF-Schreiben vom 1.10.2009, GZ IV C 1 - S 2252/07/0001) zu dieser Frage verwiesen werden, die unseres Erachtens auch für die Beurteilung nach österreichischem Recht relevant sein können:

° Bezüglich Aufschubdauer ist es nicht zu beanstanden, wenn der Zeitpunkt zwischen dem vereinbarten spätesten Rentenbeginn und der mittleren Lebenserwartung mehr als 10% der bei Vertragsabschluss verbleibenden Lebenserwartung beträgt (Siehe Schreiben vom 1.10.2009, GZ IV C 1 - S 2252/07/0001, Rz 3c).

Versicherungspolice ***23***: Die versicherte Person, Herr ***43*** war bei Vertragsabschluss im Jahr 2009 28 Jahre alt und hat eine mittlere Lebenserwartung laut DAV2004R von rund 95 Jahren (Vgl. hier ist die DAV2004R zugrunde gelegt, vergleichbar AVÖ2005R). Die verbleibende Lebenserwartung beträgt 67 Jahre, davon 10% sind 6,7 Jahre. Ein vereinbarter Rentenbeginn mit rund 88 (= 95-6,7) Jahren wäre nach Ansicht des dBMF daher nicht zu beanstanden. Konkret ist der Rentenbeginn anhand der versicherten Person im 59. Lebensjahr vorgesehen und liegt daher deutlich unter 88.

Rentenversicherungen sind vom Erfordernis des Risikokapitals im Ablebensfall grundsätzlich nicht umfasst, weil der Versicherer ein biometrisches Risiko in Form des Langlebigkeitsrisikos übernimmt. Ein Risikokapital im Ablebensfall ist allgemein für Kapitalversicherungen (gemischte Er- und Ablebensversicherungen) charakteristisch. Wird dennoch während der Aufschubdauer zusätzlich ein Ablebensrisiko versichert, stellt sich die Frage, welche konkrete Risikohöhe für die ertragsteuerliche Anerkennung heranzuziehen wäre. Auch diese Frage ließ der VwGH in seiner Entscheidung zu Kapitalversicherungen unbeantwortet, sondern hielt es für entscheidend, dass die (im Einzelfall) konkret vereinbarte Kapitalgarantie als nennenswerte Versicherungsleistung zu beurteilen ist (Vgl. VwGH vom 23.11.2016, Ro 2015/15/0012, Rz 45). Versicherungspolice ***44*** Eine Todesfallleistung ist vorgesehen für den Fall, dass die (letzte) versicherte Person während der Aufschubdauer stirbt. In diesem Fall leistet die Versicherung den Wert der Versicherung, mindestens jedoch 10% der eingezahlten Prämiensumme. Wirtschaftlich betrachtet wird die Todesfallleistung daher schlagend, wenn es zu einem nahezu Totalverlust der Wertentwicklung des Deckungsstocks kommt. 10% der Prämiensumme betragen EUR 190.853,30.

Das BMF leitet aus der VwGH-Entscheidung vom 23.11.2016 eine Art "bewegliches System der Risikoübernahme durch den Versicherer" ab, wonach nicht die aufsichtsrechtliche Grenze für den Mindesttodesfallschutz von 105% maßgeblich ist, sondern sämtliche Begleitumstände beim Abschluss der Police bei der Frage zu würdigen sind, ob eine ausreichende Risikoübernahme durch den Versicherer stattgefunden hat (So Bodis/Schlager, Neues zur ertragsteuerlichen Behandlung von fondsgebundenen Lebensversicherungen, SWK 2017, 143 (146)). Vor diesem Hintergrund sollte die geforderte Risikoübernahme bei Rentenversicherungen wirtschaftlich betrachtet letztlich einerseits aus einem ausreichenden Langlebigkeitsrisiko oder einem Mix aus Langlebigkeitsrisiko und Ablebensrisiko darstellbar sein (Vgl. insoweit auch den Hinweis des BMF auf ein "kombiniertes Risiko aus Todesfallrisiko und biometrisches Risiko" in Rz 6210b Ts 1 EStR).

Durch die verbindliche Angabe des Rentenfaktors in § 15 Abs 1 der AVB, der 75% des auf Basis aktueller Rechnungsgrundlagen gerechneten Rentenfaktors beträgt, wird von der ***34*** eine Garantie abgegeben, bei der ein ausreichendes versicherungstechnisches Risiko getragen wird.

Im bisher einzigen einschlägigen Erkenntnis zu ausländischen Rentenversicherungsverträgen hat das BFG die Aussage getroffen, dass -verglichen mit Erfahrungswerten hergeleitet aus der DAV Sterbetafel 2004 R -die Aufschubdauer des beschwerdegegenständlichen Vertrages und der vertraglich zugesicherte Rentenbezug ungewöhnlich spät beginnen (BFG vom 23.4.2021, RV/4100306/2019 (Revision abgewiesen VwGH 19.10.2022, Ro 2021/15/0013)). Das BFG hielt es für unwahrscheinlich, dass eine Rentenversicherung ernsthaft geplant war, weil aufgrund des fortgeschrittenen Alters der Rentenberechtigten bei Rentenzahlungsbeginn der Zweck der Versorgung im typischen Pensionsalter nicht gegeben sei und ging davon aus, dass von Anfang an nur die bestmögliche Veranlagung des Vermögens im Sinn des Vertrages war. An dieser Entscheidung ändert auch der Umstand nichts, dass das BFG grundsätzlich das Bestehen eines Langlebigkeitsrisikos im Erlebensfall der Rentenberechtigten sieht, weil sich dieses nach Ansicht des BFG mit an Sicherheit grenzenden Wahrscheinlichkeit mangels Inanspruchnahme der Hauptleistung (Rentenzahlung) aus dem Versicherungsvertrag nicht verwirklichen wird. Gegen das Erkenntnis des BFG wurde Revision an den VwGH erhoben, die abgewiesen wurde (VwGH 19.10.2022, Ro 2021/15/0013).

Versicherungspolice ***23***: Der vorliegende Fall ist auch aus Sicht der geregelten Vermögensnachfolge insofern gerade nicht "ungewöhnlich" bzw. sieht keinen ungewöhnlich spät beginnenden vertraglich zugesicherten Rentenbezug vor, zumal die versicherte Person im Zeitpunkt des Rentenbeginns sich im 59. Lebensjahr befindet und damit eindeutig der Versorgungscharakter im Pensionsalter bzw. eines eventuell frühzeitigen Pensionsantritts erfüllt werden kann. Der Versicherungsvertrag wurde zwar von Herrn ***45*** abgeschlossen, jedoch tritt die versicherte Person, Herr ***43***, in die Stellung als Versicherungsnehmer ein, sofern erstgenannter innerhalb der Aufschubdauer verstirbt, was angesichts des Alters des Herrn ***45*** am Ende der Aufschubdauer im 98. Lebensjahr als mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit zu beurteilen ist.

Zwischenzusammenfassend kann daher festgehalten werden, dass bei der gegenständlichen Versicherungspolice ***23*** der ***14*** (***38***) AG ein ausreichendes Langlebigkeitsrisiko übernommen wurde.

iii. Wirtschaftliche Zurechnung des Deckungsstocks

Das BFG (BFG vom 17.12.2014, RV/5100901/2012 (Revision abgewiesen VwGH 23.11.2016, Ro 2015/15/0012) kam in der ersten Entscheidung zur ertragsteuerlichen Anerkennung eines ausländischen Lebensversicherungsvertrags aus systematischen Überlegungen zum Schluss, dass das Risikokriterium -also die Übernahme eines für einen Versicherungsvertrag typischen Risikos durch die Versicherung -nicht getrennt von der Frage der Zurechnung zu sehen ist. Daraus abgeleitet erkannte das BFG, dass erst das Fehlen eines für einen Versicherungsvertrag typischen Risikos die Wurzel für eine Prüfung nach den weiteren Zurechnungskriterien bedingt (So auch zB BFG vom 3.1.2020, RV/7103960/2018). Mit anderen Worten ist daher praktisch ein Lebensversicherungsvertrag, der ein versicherungstypisches Risiko, wie das Todesfallrisiko oder das Risiko der Langlebigkeit, abdeckt, ohne weitere Prüfung ertragsteuerlich als Lebensversicherung anzuerkennen (Vgl. Fraberger/Landauf in ZFS 2016, Heft 3, Seite 119).

Nachdem die Übernahme eines ausreichenden biometrischen Risikos in Form des Langlebigkeitsrisikos aus der ausführlichen Stellungnahme in Punkt ii. dieses Schriftsatzes dargelegt werden konnte, liegt aus Sicht des Beschwerdeführers, unseres Mandanten Herrn Dipl-***1***, daher ein ertragsteuerlich anzuerkennender Lebensversicherungsvertrag vor. Die Kapitalanlagen des Deckungsstocks/Portfolio-Kontos sind für die beschwerdegegenständlichen Jahre 2010 bis 2015 nicht unserem Mandanten, Herrn Dipl.-***1*** zuzurechnen, sondern dem Versicherer, der ***42***.

3. Antrag

Im ***62*** und in Vollmacht unseres oben angeführten Mandanten beantragen wir daher, die mit dem ausländischen Versicherer ***34*** abgeschlossene Versicherungspolice ***66*** als Lebensversicherungsvertrag anzuerkennen und die beschwerdegegenständlichen Einkommensteuerbescheide dahingehend anzupassen, dass keine Zurechnung der Einkünfte aus dem Deckungsstock/Portfolio-Konto an unseren Mandanten erfolgen, da dieser nicht wirtschaftlicher Eigentümer ist. …"

In der am 14. Mai 2025 durchgeführten mündlichen Verhandlung vor dem Senat wurde nach Verlesung des Verwaltungsgeschehens und des entscheidungserheblichen Sachverhaltes in Bezug auf die Offenlegung des verfahrensgegenständlichen Versicherungsvertrags mit Zusatzvereinbarung einschließlich der Versicherungsbedingungen vorgebracht (vgl. Niederschrift):

Der steuerliche Vertreter verweist zunächst darauf, dass die Offenlegung im Jahr 2017 deswegen erfolgt ist, da sie aus finanzstrafrechtlicher Vorsicht vorgenommen wurde, dass jedoch zu dieser Zeit noch keine Judikatur bzw. zu Rentenversicherungsverträgen vorlag. Der steuerliche Vertreter übergibt einen Folder zu den Eckdaten der Versicherungspolice, zur Beurteilung der Risikoübernahme, zur Lebenserwartung nach Generationssterbetafeln, Mitbeurteilung der Risikoübernahme und zur wirtschaftlichen Zurechnung des Deckungsstockes. Der Folder wird von der Vertreterin des Bf verlesen.

Der FA Vertreter bringt als wesentlich vor, dass der Bf. ab 1999 Vermögenveranlagungen im Ausland gehabt hat und 2009 die Mittel aus diesem Vermögen in die Lebensversicherung der ***58*** eingebracht hat. Bei Lauf der Versicherung ab 2009 besteht nach Ablauf eines Jahres jederzeit die Möglichkeit den Versicherungsvertrag in einer Monatsfrist zu kündigen und entsprechend über das eingelegte Geld zu verfügen. Anmerkung: Die Versicherung selbst hätte in diesem Fall kein Risiko im Sinne der Werthaltigkeit. Bis zum Ende der Aufschubdauer, Einzahlungen und Auszahlungen, in und aus der Versicherung sind jederzeit möglich. Die Veranlagungsstrategie kann vom VN jederzeit abgeändert werden und es kann auch der Vermögensverwalter ausgetauscht werden. Garantiert ist für den Todesfall nur die Auszahlung von 10% des aktuellen Wertes des Deckungsstockens der Wertpapiere. Die Auszahlung, bei der Auflösung der Versicherung kann entweder durch Auszahlung des Wertes des Deckungsstockes oder durch Übertragung des Deckungsstockes erfolgen. Der FA Vertreter verweist auf das VwGH-Erkenntnis Ro 2021/15/0013 vom 19 Oktober 2022. Die Kernaussage des VwGH zu diesem Erkenntnis ist, dass eine Trennung in eine Vermögensverwaltungsphase und ein nach Ende der Aufschubdauer möglicherweise geltend werdendes Rentengeschäft vorzunehmen ist. Das Langlebigkeitsrisiko betrifft den Teil eines möglichen Rentengeschäfts am Ende der Aufschubdauer. Im Übrigen sind auch die Konditionen der etwaigen Rentenzahlungen im Vertrag nicht genau geregelt. Eine Gewinn- bzw. Überschussbeteiligung ist nicht vorgesehen. Eine Rente ist nicht zwingend vereinbart, sondern es besteht auch die Möglichkeit einer Kapitalabfindung am Ende der Aufschubdauer. Damit ist der Versicherungsnehmer als wirtschaftlicher Eigentümer der Vermögenswerte in dieser Versicherung zu sehen und sind ihm die entsprechenden Erträge zuzurechnen.

Steuerliche Vertreterin: Wir verweisen auf unsere Ausführungen zum Langlebigkeitsrisiko, das von jedem Lebensversicherungsvertrag umfasst ist, und in diesem Fall ist dieses Langlebigkeitsrisiko sehr stark ausgeprägt.

Die Parteien stellen keine weiteren Fragen und Beweisanträge.

Der Vertreter des Finanzamtes beantragt die vollinhaltliche Abweisung der gegenständlichen Beschwerde.

Der steuerliche Vertreter beantragt die Aufhebung der Beschwerde (Anm. BFG: gemeint ist "der Bescheide", vgl. handschriftliche Richtigstellung des Protokolls").

Die vom Vertreter im Zuge der mündlichen Verhandlung vorgelegten und verlesenen Erläuterungen betreffen die Eckdaten zur gegenständlichen Versicherungspolice und die Beurteilung der Risikoübernahme (mit Exkurs zur Lebenserwartung nach Generationensterbetafeln) sowie die wirtschaftliche Zurechnung des Deckungsstocks, die hier wiedergegeben werden:

Eckdaten (hier auszugsweise):

"°Versicherer unterliegt der Aufsicht des Fürstentum ***38***, ist in Österreich im freien Dienstleistungsverkehr tätig (siehe Unternehmensdatenbank FMA)

°anteils- bzw fondsgebundene Rentenversicherung mit aufgeschobener Rentenzahlung und Kapitalwahlrecht nach liechtensteinischem Versicherungsaufsichtsgesetz

°Versicherungsnehmer Bf, geb. ***2*** in Ö unbeschränkt steuerpflichtig

°Versicherte Person (vP) ***25***, geb.***26***

°Einmalprämie -VersSt abgeführt

°Versicherungsbeginn 01.04.2009-Aufschubdauer 30 Jahre

Alter Bf bei Versicherungsbeginn 67 Jahre, Alter Ende der Aufschubdauer 97 Jahre

Alter vP bei Versicherungsbeginn 28 Jahre, Alter Ende Aufschubdauer 58 Jahre

°Versicherungsleistung.

-Erlebensfallleistung: Versicherer leistet, sofern die versicherte Person das Ende der Aufschubdauer erlebt, eine lebenslange Rente an den Versicherungsnehmer, mit Kapitalwahlrecht

-Todesfallleistung: Wert der Versicherung, mindestens jedoch 10 % der eingezahlten Prämiensumme

°Kapitalanlagerisiko trägt während Aufschubdauer der Versicherungsnehmer

°Keine Entnahmen während Aufschubdauer

°Anlagestrategie wurde einmalig (Mai 2013) gewechselt -Anlagestrategie "ausgewogen"

Beurteilung der Risikoübernahme - I/III

°Lebensversicherung unterscheidet sich von direkter Kapitalveranlagung durch Übernahme versicherungsspezifischer (biometrischer) Risiken seitens Versicherung

-Erlebensversicherung Rente: Langlebigkeitsrisiko ("Überleben")

-NICHT Veranlagungsrisiko bei fondsgebundenen Lebensversicherungen (trifft naturgemäß Versicherungsnehmer, vgl. BFG Wien 11.5.2016, RV/7103594/2015, Revision zurückgewiesen mit Beschluss vom 31.3.2017, GZ Ro 2016/13/0025)

°Übernahme eines ausreichenden biometrischen Risikos bei ausl. Rentenversicherungen kann in zugesagter, der Höhe nach bezifferten Rente liegen (vgl. EStR Rz 621Ob).

-bei wertentwicklungsabhängiger fondsgebundener aufgeschobener Rentenversicherung nur als garantierter Rentenfaktor interpretierbar (Ähnlich Knörzer, Lebensversicherungen im Steuerrecht, 186ff), welcher in gegenständlicher Police vorliegt

°FOLGLICH: Übernahme des biometrischen Risikos der Langlebigkeit seitens ***14***

°Wahlrecht Kapitalauszahlung bei Vertragsunterfertigung ändert Einstufung der Police als Rentenversicherung nicht (vgl. UFS Wien 17.2.2011, RV/2429-W/10

-Gilt auch, wenn es ökonomische sinnvoller sein könnte, vom Kapitalabfindungswahlrecht Gebrauch zu machen (vgl. UFS Klagenfurt 6.4.2006, RV/0325-K/02)

Exkurs: Lebenserwartung nach Generationensterbetafeln mit 1. Grafik über die statistische Lebenserwartung abhängig vom aktuellen Lebensalter. …Lebenserwartung laut Statistischem Bundesamt. Weitere Grafik: Aktuell sehen Sie die Lebenserwartung laut DAV. Quelle: Deutsche Aktuarvereinigung (DAV), Statistisches Bundesamt.

Beurteilung Risikoübernahme II/III

°Mangels Aussagen in der österreichischen Fachliteratur/Judikatur (vgl. BFG Klagenfurt 23.4.2021, RV/4100306/2019, welcher sich nicht zu dieser Frage äußert) zur maximal zulässigen Dauer der Aufschubphase damit noch von der Übernahme eines ausreichenden biometrischen Risikos ("Überleben") gesprochen werden kann, kann auf Aussagen des dBMF zurückgegriffen werden (vgl. dBMF-Schreiben vom 1.10.2009, GZ IV C 1-S 2252/07/0001, Rz 3c):

-Versicherte Person war bei Versicherungsbeginn in 2009 28 Jahre alt; mittlere Lebenserwartung lt DAV2004R waren rund 95 Jahre, die verbleibende Lebenserwartung beträgt 67 Jahre (95 Jahre abzüglich 28 Jahre Alter bei Versicherungsbeginn)

- 10% der verbleibenden Lebenserwartung betragen 6,7 Jahre

- Vereinbarter Rentenbeginn mit rund 88 Jahren (95 -6,7) wäre lt dBMF nicht zu beanstanden -> tatsächlich mit 59 Jahren

°FOLGLICH: gewählte Aufschubdauer spricht nach dBMF-Formel für eine ausreichende biometrische Risikoübernahme

°Risikokapital im Ablebensfall ist für Kapitalversicherungen charakteristisch, nicht bei Rentenversicherungen

-Frage nach Höhe des zusätzlichen Ablebensrisikos bei Rentenversicherung bislang nicht beantwortet; vielmehr ist laut VwGH (vgl. VwGH 23.11.2016, Ro 2015/15/0012, Rz 45) die konkret vereinbarte Kapitalgarantie als nennenswerte Versicherungsleistung zu beurteilen

-10%ige Todesfallleistung tritt gegenständlich nur bei nahezu Totalverlust der Wertentwicklung des Deckungsstocks ein

Beurteilung der Risikoübernahme III/III

°"bewegliches System" der Risikoübernahme

-geforderte Risikoübernahme kann sowohl aus Übernahme eines ausreichenden Langlebigkeitsrisikos als auch einer Kombination aus Langlebigkeits - und Ablebensrisiko darstellbar sein (Substituierbarkeit)

-Ausreichende Risikotragung aufgrund verbindlicher Angabe des Rentenfaktors in § 15 Abs 1 AVB, dies entspricht einer Garantie, bei der ein ausreichendes versicherungstechnisches Risiko getragen wird

°Ungewöhnlich spät beginnender Rentenbezug und lange Aufschubdauer einer ausländischen Rentenversicherung wurde von BFG als nicht ernsthaft gewollte Rentenversicherung beurteilt (vgl. BFG vom 23.4.2021, RV/4100306/2019 (Revision abgewiesen VwGH 19.10.2022, Ro 2021/15/0013).

-Fortgeschrittenes Alter des Rentenberechtigten bei Rentenzahlungsbeginn widerspricht dem Zweck der Versorgung im typischen Pensionsalter -> (Ann. Bestmögliche Veranlagung des Vermögens)

-Bestehen eines Langlebigkeitsrisikos wird erkannt, jedoch sei mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit nicht von einer Inanspruchnahme der Hauptleistung (Rentenzahlung) auszugehen gewesen

-In gegenständlicher Police befindet sich versicherte Person im 59 Lebensjahr bei Rentenbeginn (erfüllt Versorgung im typischen bzw allenfalls frühzeitigen Pensionsalter)

-Versicherte Person tritt als Versicherungsnehmer ein, sofern Bf innerhalb der Aufschubdauer verstirbt, was angesichts des Alters dessen am Ende der Aufschubdauer (98. Lebensjahr) als mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit zu beurteilen ist

Wirtschaftliche Zurechnung des Deckungsstocks

°"Nach Ansicht des Bundesfinanzgerichts bildet erst das Fehlen eines für einen Versicherungsvertrag typischen Risikos die Wurzel für eine Prüfung nach weiteren Zurechnungskriterien (BFG 17.12.2014, RV/5100901/2012)." Vgl. BFG vom 3.1.2020, RV/7103960/2018."

Das Bundesfinanzgericht hat erwogen:

Festgestellter Sachverhalt und Parteienvorbringen:

Im Wege seiner rechtsfreundlichen Vertretung erstattete der Bf einlangend bei der Abgabenbehörde am 17. März 2017 die oben wiedergegebene Selbstanzeige und legte den Sachverhalt zu im Ausland (***48*** und ***38***) eröffneten und dort geführten Konten und Depots und die ertragsteuerlichen Auswirkungen gemäß § 29 FinStrG umfassend offen (vgl. Offenlegung gemäß § 29 FinStrG).

Nach verfügter Wiederaufnahme der Verfahren betreffend Einkommensteuer für die Jahre 2010 bis 2015 erfolgte die Festsetzung der Einkommensteuer für die Jahre 2010 bis 2015 mit Bescheiden vom 14. August 2017 aufgrund der Angaben in der Offenlegungsanzeige.

Diese Festsetzung wurde mit Bescheiden vom 29. August 2017 gemäß § 293 b Bundesabgabenordnung (BAO) nach Maßgabe der Offenlegungsdaten berichtigt und die Einkommensteuer betreffend die Jahre 2010 bis 2015 herabgesetzt (vgl. oben). Die Festsetzungen blieben betragsmäßig unbestritten (vgl. Offenlegungsdaten und Berichtigungsbescheide vom 29. August 2017).

In der Beschwerde wird eingewendet, "neue Tatsachen (und die Existenz einer ausländischen Er- und Ablebensversicherung sei aus der Sicht der Abgabenbehörde wohl eine `neue Tatsache´", könnten eine Wiederaufnahme der "Einkommensteuerbescheide 2010 - 2015 tragen, wenn sich durch die `neuen Tatsachen´ die Einkommensteuerbemessungsgrundlage des ***1*** tatsächlich ändern würde". Dies setze voraus, dass sich die Abgabenbehörde begründeterweise mit dem Sachverhalts- und Rechtsvortrag des Beschwerdeführers in Pkt. 2. des Offenlegungsschriftsatzes, wo auf die damals zugängliche Rechtsprechung des VwGH und des BFG zu ausländischen Er- und Ablebensversicherungen verwiesen und ausgeführt worden sei, dass der ausländische Versicherer ein erhebliches versicherungstechnisches Risiko trage und der Beschwerdeführer in Ermangelung von Eingriffsrechten auf die Wertpapiergebarung nach den Vertragsgrundlagen (Polizze, AVB) auch faktisch nicht wirtschaftlicher Eigentümer (§ 24 BAO) der im Versicherungsdeckungsstock enthaltenen Kapitalanlagen sei, auseinandergesetzt hätte. Die Abgabenbehörde habe keine Begründung abgegeben, warum die Einkommensteuerbescheide unter Berücksichtigung der "neuen Tatsachen" wesentlich anders lauten müssten. Nach den rechtsprechungs- sowie verwaltungspraxisbasierten Darlegungen in Pkt. 2 des Offenlegungsschriftsatzes schotte die vom Bf abgeschlossene Er- und Ablebensversicherung vor der österreichischen Steuerhoheit ab und seien die im Versicherungsdeckungsstock erwirtschafteten Kapitalerträge dem Bf nicht zuzurechnen, sodass sich daraus keine Änderung der Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2010 bis 2015 ergeben könne. Im Jahr 2009 sei vom Bf die Bankbeziehung zur ***5*** ***11*** geschlossen und der damals aktuelle Konten- und Depotstand auf die gegenständliche Er- und Ablebensversicherung bei der ***14*** AG ***38*** übertragen worden. Hinsichtlich der steuerlichen Beurteilung ausländischer Lebensversicherungen sei seitens der Finanzverwaltung zunächst in formalrechtlicher Betrachtungsweise auf die Vergleichbarkeit mit inländischen Lebensversicherungen abgestellt worden. Nach der Rechtsprechung (VwGH 23.11.2016, Ro 2015/15/0012) solle nunmehr eine wirtschaftliche Betrachtungsweise heranzuziehen sein. Seien demnach die Vermögenswerte (Wertpapiere) aus einer Lebensversicherung dem Versicherungsnehmer zuzurechnen, so sei für ertragsteuerliche Zwecke das Vorliegen eines Versicherungsvertrages zu verneinen und die Kapitalerträge aus den Vermögenswerten beim Versicherungsnehmer unmittelbar (transparent) zu versteuern. Für die Beurteilung der Zurechnung der Vermögenswerte sei auf die Übernahme eines ausreichenden Versicherungsrisikos durch die Versicherung abzustellen und sei darüber hinaus von Bedeutung, ob und in welchem Ausmaß dem Versicherungsnehmer Dispositionsbefungnisse im Hinblick auf die Wertpapiere des Deckungsstockes zukämen, wobei der VwGH aber offenlasse, ab welchem versicherungstechnischen Risiko jedenfalls eine Versicherung im ertragsteuerlichen Sinn anzunehmen sei. In seinem Beschluss vom 31.3.2017, Ro 2016/13/0025, gehe der VwGH nach Ansicht des Beschwerdeführers von einem "beweglichen System" aus, wonach sämtliche Begleitumstände beim Abschluss der Lebensversicherung zu würdigen seien.

In Bezug auf die Risikoübernahme wird in der Beschwerde unter Zitierung von Judikatur und Literatur (vgl. oben) weiter ausgeführt, es handle sich gegenständlich um eine aufgeschobene Rentenversicherung. Bei einer Rentenversicherung werde grundsätzlich vereinbart, dass die Versicherungsleistung in Form einer lebenslänglichen Rente oder einer Rente für einen bestimmten Zeitabschnitt erfolge. Bei Lebensversicherungen in Form von Rentenversicherungen bestehe das übernommene Risiko in der Langlebigkeit ("Überlebensrisiko") der versicherten Person, was auch gelte, wenn dem Versicherungsnehmer am Ende der Aufschubdauer ein Kapitalwahlrecht zustehe. Beim Kapitalwahlrecht am Ende der Aufschubdauer handle es sich um ein einseitiges Gestaltungsrecht des Versicherungsnehmers und trage die ***39*** als Versicherer das Risiko, dass der Versicherungsnehmer sein Kapitalwahlrecht nicht in Anspruch nehme und eine Rente an den Begünstigten auszuzahlen sei. Die ***39*** habe bereits bei Vertragsabschluss durch die Rentenzusage im Rahmen der aufgeschobenen Rentenversicherung ein versicherungstypisches (biometrisches) Risiko in Form eines Langlebigkeitsrisikos übernommen (Rz 6210b EStR). Die Höhe der Rente bei Rentenbeginn errechne sich gem. § 15 Abs. 1 der AVB aus dem Wert der Versicherung zum Ende der Aufschubdauer und dem maßgebenden Rentenfaktor, der sich aus den bei Rentenbeginn verwendeten Rechnungsgrundlagen für sofort beginnende Renten ergebe, mindestens aber 75 % des Wertes betrage, der sich mit den bei Vertragsabschluss verwendeten Rechnungsgrundlagen ergäbe. Durch diese Regelung sei die Berechnung des Rentenfaktors ausreichend konkretisiert und von der Versicherung bereits bei Vertragsabschluss ein für einen Versicherungsvertrag typisches biometrisches Risiko in Form eines Langlebigkeitsrisikos übernommen worden. In einem zweiten Schritt seien iS des propagierten "beweglichen Systems" sämtliche Begleitumstände beim Abschluss der Versicherungspolizze zu würdigen.

Von der zitierten Rechtsprechung werde die Zurechnung der Erträge aus Kapitalvermögen bei Vorliegen von so weitreichenden Dispositionsbefugnissen des Versicherungsnehmers, dass dieser über das Kapitalvermögen wie über sein eigenes Bankkonto verfügen könne, bei diesem vorgenommen. Dies liege zB dann vor, wenn der Vermögensverwalter verpflichtet sei, nach den Weisungen und Instruktionen sowie auf wirtschaftliches Risiko des Berechtigten über das Vermögen zu verfügen. Im Rahmen der vorliegenden Er- und Ablebensversicherung sei ein Weisungsrecht des Versicherungsnehmers bzw Bezugsberechtigten nicht gegeben und ein solches weder in der Polizze, noch in den AVB vorgesehen. Es würden alle Anlageentscheidungen vom Vermögensverwalter getroffen, der bankübliche und depotfähige aber nicht nachschusspflichtige Anlagen tätigen könne (§ 10 AVB). § 7 AVB sehe lediglich vor, dass die Anlagestrategie seitens des Versicherungsnehmers einmal jährlich geändert werden könne, was aus steuerlicher Sicht als unschädlich zu betrachten sei, zumal auch österreichische Versicherungen solche Strategiewechsel vorsähen und ein jederzeitiger Strategiewechsel nicht erfolgen könne. Während der gesamten Laufzeit sei vorliegend bisher ein einziges Mal - im Mai 2013 - ein Wechsel der Anlagestrategie vorgenommen worden. Eine jederzeit mögliche und ausreichende Einflussnahme auf den Deckungsstock sei lt Auffassung des Beschwerdeführers nicht gegeben, weil die Judikatur (VwGH 31.3.2017, Ro 2016/13/0025) der "gelebten Realität" den Vorrang gegenüber dem Vertragstext gebe. Die nur einmal im 2013 erfolgte Anlagestrategieänderung könne vom Bf auch eidesstattlich erklärt werden.

Aus dem Umstand der Erbringung der Versicherungsleistung durch Einmalerlag sei keine schädliche steuerliche Wirkung ableitbar (BFG 11.5.2016, RV/7103594/2015) und stelle die Möglichkeit der "Auszahlung" an den Versicherungsnehmer in Depotform keine Änderung der wirtschaftlichen Zurechnung dar, zumal die Einflussmöglichkeiten des Bf auf die Er- und Ablebensversicherung stark beschränkt seien (vgl. BFG wie oben).

Die Versicherungsleistung hänge von einer aleatorischen Leistungskomponente (Vorsorgecharakter) ab, die über jene der Veranlagung des Deckungsstockes hinausgehe und habe der Bf als Versicherungsnehmer keine Möglichkeit der Einflussnahme auf den Deckungsstock in Form einer bankkonto- bzw depotkontoähnlichen Verfügungsmöglichkeit über die Er- und Ablebensversicherung, sodass das wirtschaftliche Eigentum an den Vermögenswerten dem Versicherungsunternehmen, der ***34***, zuzurechnen sei und keine transparente Besteuerung beim Versicherungsnehmer vorliegen könne, sondern eine intransparente (abschottende) ausländische Lebensversicherung.

Im ergänzenden Schriftsatz wurde seitens der steuerlichen Vertretung ua zu den Eckdaten vorgebracht, dass der Bf Versicherungsnehmer sei und bei dessen Tod vor Versicherungsablauf sein Sohn aufgrund einer Zusatzvereinbarung als Versicherungsnehmer in den Vertrag eintreten soll. Versicherte Person ist der Sohn als unbeschränkt steuerpflichtige Person. Die Finanzierung der Einmalprämie war durch Depotübertragung erfolgt, Versicherungsbeginn der 01. April 2009, die vereinbarte Aufschubdauer beträgt 30 Jahre und endet 2039. Für den Erlebensfall nach Ende der Aufschubdauer wurde ein Wahlrecht zwischen lebenslanger Rente und der Kapitalauszahlung iH des Versicherungswertes vereinbart. Für den Fall des Todes der (letzten) versicherten Person während der Aufschubdauer wurde die Todesfallleistung mit maximal 10 % der einbezahlten Prämiensumme begrenzt. Der Sparanteil wird von der Versicherung entsprechend der vom Versicherungsnehmer gewählten Anlagestrategie (Risikoneigung) veranlagt und trägt der Versicherungsnehmer während der Aufschubzeit das Anlagerisiko.

Laut Angaben des steuerlichen Vertreters (vgl. oben im ergänzenden Schriftsatz) hat es während dieser Zeit bzw bisher keine Entnahmen gegeben und wurde eine Rentengarantiezeit nicht vereinbart. Der Bf hat im Jahr 2013 einmal die Anlagestrategie geändert (Anlagestrategie 4 Ausgewogen).

Es könnten laut Ansicht des Vertreters des Bf bei steuerlicher Intransparenz des Versicherungsvertrages steuerpflichtige Einkünfte erst bei Zufluss der Versicherungsleistung nach Beendigung des Versicherungsvertrages entstehen, weshalb sich bei Rückkauf des Vertrages bzw bei Kapitalabfindung einer Rente steuerpflichtige Einkünfte nach § 27 Abs. 5 Z 3 EStG bzw bei Versicherungsrente Einkünfte nach 29 Z 1 EStG ergäben.

Der Konzessionsumfang des Versicherers betreffe den Bereich "Leben" und "Fondsgebundene und indexgebundene Lebensversicherung" (vgl. § 22 öVAG2016).

Für den Versicherer ergebe sich eine unbedingte Leistungspflicht, weil jedenfalls einer von beiden Versicherungsfällen (Tod oder Erleben) jedenfalls eintreten müsse.

Eine klare Abgrenzung zwischen Kapital- und Rentenversicherung enthielten die gesetzlichen Grundlagen des österreichischen Steuerrechtes nach Auffassung des Vertreters nicht. Bei einer fonds-/anteilsgebundenen Lebensversicherung wie der gegenständlichen treffe das Kapitalanlagerisiko ausschließlich den Versicherungsnehmer, weshalb es bei der Frage, ob ein typisches Risiko von der Versicherung übernommen werde, darauf nicht ankäme, weil bei fondsgebundenen Lebensversicherungen das Veranlagungsrisiko des Versicherungsnehmers stets gegeben sei. Bei Erlebensversicherungen in Form von Rentenversicherungen bestehe das übernommene Risiko in der Langlebigkeit ("Überlebensrisiko") der versicherten Person. Es handle sich bei Vereinbarung von lebenslangen Renten im Erlebensfall um sogenannte temporäre Leibrenten bis zum Ableben der versicherten Person, mit Ausnahme einer Rentenzeitgarantie, was vorliegend nicht zutreffe. Temporäre Leibrenten würden einen versicherungsmäßigen Risikoschutz bieten, indem sich ihre Höhe nach der Sterbewahrscheinlichkeit bemesse. Der Rentenbeginn für den gegenständlichen Vertrag ist vorliegend mit dem 59. Lebensjahr der versicherten Person vereinbart (Anm. betreffend den eintrittsberechtigten Sohn des Bf, geb. 1980). Die Höhe der Rente errechnet sich gemäß § 15 Abs. 1 AVB aus dem Wert der Versicherung zum Ende der Aufschubdauer und dem maßgebenden Rentenfaktor, der mit zumindest 75% der sich bei Vertragsabschluss ergebenden Rechnungsgrundlagen vertraglich festgelegt sei.

Bei Vertragsabschluss habe es keinerlei Verwaltungsmeinung oder Rechtsprechung zur ertragsteuerlichen Anerkennung von ausländischen Lebens- bzw Rentenversicherungsverträgen gegeben. Das BMF habe sich erst im Jahr 2010 in einem Erlass zur Frage der Zurechnung des wirtschaftlichen Eigentums für sofort beginnende Renten geäußert (vgl. ergänzender Schriftsatz wie oben). Zuvor wären inländische Lebensversicherungen auch ertragsteuerlich als Lebensversicherung zu behandeln gewesen, was für ausländische Versicherungsverträge nicht gelte. Das BMF führe in Bezug auf die Übernahme eines ausreichenden biometrischen Risikos bei ausländischen Rentenversicherungen lediglich aus, dass das maßgebliche Risiko in der zugesagten, der Höhe nach bezifferten Rente liegen könne. Bei fondsgebundenen Lebensversicherungen hänge die Versicherungsleistung von der Wertentwicklung der zugeordneten Kapitalanlagen ab und könne das Kriterium der Übernahme eines biometrischen Risikos sinnvollerweise nur dahingehend interpretiert werden, dass von der Versicherung bereits bei Vertragsabschluss ein Rentenfaktor garantiert werde, mit dem am Ende der Aufschubdauer auf Grundlage des dann zur Verfügung stehenden Deckungskapitals eine lebenslange garantierte Rente ermittelt werde. Weil beim gegenständlichen Vertragsabschluss der Rentenfaktor garantiert sei, trage die ***14*** AG das Risiko der Langlebigkeit, woran auch das Wahlrecht auf Kapitalabfindung nichts ändere. Nach der Rechtsprechung des UFS (17.2.2011, RV/2429-W/10 und 06.04.2006, RV/0325-K/02) sei ein Vertrag, der als Hauptleitung eine lebenslange Rente vorsehe und dessen Rentenfaktoren garantiert seien, unabhängig von einem Kapitalabfindungswahlrecht und dessen Ausübung als "Rentenversicherungsvertrag" einzustufen. Die Kapitalauszahlungsoption werde eher dann gewählt, wenn etwa aufgrund Alters oder Erkrankung nicht mehr mit einer langen Restlebenszeit gerechnet werde (vgl. ergänzender Schriftsatz).

Es sei nach Ansicht des Bf (ebendort) allerdings zu berücksichtigen, dass es keinerlei konkrete Aussagen über die maximal zulässige Dauer der Aufschubphase im Hinblick auf die Frage der Übernahme eines ausreichenden biometrischen Risikos im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses gebe. Die Frage der Aufschubdauer sei dann von besonderer Relevanz, wenn diese erst knapp vor bzw nach dem statistischen Tod der versicherten Person ende, was im vorliegenden Fall aber gerade nicht zutreffe. Aus einem Erkenntnis des BFG (23.4.2021, TV/4100306) ergebe sich lediglich, dass bei der Risikobestimmung die Generationentafeln anzuwenden und die individuelle und soziale Selektion zu berücksichtigen sei. Das deutsche BMF (vgl. oa Schreiben dBMF) beanstande bezüglich der Aufschubdauer nicht, wenn der Zeitpunkt zwischen dem vereinbarten spätesten Rentenbeginn und der mittleren Lebenserwartung mehr als 10% der bei Vertragsabschluss verbleibenden Lebenserwartung betrage. Die mittlere Lebenserwartung für den Sohn habe bei Vertragsabschluss bei 95 Jahren und die verbleibende Lebenserwartung 67 Jahre betragen, somit sei ein vereinbarter Rentenbeginn mit 88 (=95 abzüglich 10% von 67 Jahren) nicht zu beanstanden. Konkret liege der Rentenbeginn bei 59, somit deutlich unter 88 Jahren.

Rentenversicherungen seien vom Erfordernis des Risikokapitals im Ablebensfall wegen der Übernahme des biometrischen Risikos in Form des Langlebigkeitsrisikos nicht umfasst und sei ein Risikokapital im Ablebensfall für Kapitalversicherungen (gemischte Er- und Ablebensversicherungen) charakteristisch. Es stelle sich bei Versicherung eines Ablebensrisikos während der Aufschubdauer die Frage, welche konkrete Risikohöhe für die ertragsteuerliche Anerkennung heranzuziehen wäre. Der VwGH habe diese Frage unbeantwortet gelassen und die konkret vereinbarte Kaitalgarantie als nennenswerte Versicherungsleistung beurteilt (VwGH 23.11.2016, Ro 2015/15/0012). Wirtschaftlich gesehen werde vorliegend die mit mindestens 10% des einbezahlten Prämienbetrages garantierte Todesfallleistung im Fall des Ablebens der letzten versicherten Peron schlagend, also wenn es zu einem nahezu Totalverlust der Wertentwicklung des Deckungsstocks komme (10 % der Prämiensumme EUR 190.853,30).

Das BMF leite aus VwGH wie oben ein bewegliches System der Risikoübernahme durch den Versicherer ab, wonach dafür nicht die aufsichtsrechtliche Grenze für den Mindesttodfallschutz von 105% maßgeblich sei, sondern sämtliche Begleitumstände beim Versicherungsabschluss zu würdigen seien. Wirtschaftlich betrachtet solle die Risikoübernahme einerseits aus einem ausreichenden Langlebigkeitsrisiko oder einem Mix aus Langlebigkeits - und Ablebensrisiko darstellbar sein und eine Substituierung eines höheren Langlebigkeitsrisikos durch ein geringeres oder gar kein Todfallsrisiko möglich sein.

Durch die verbindliche Angabe des Rentenfaktors in § 15 Abs. 1 AVB, der 75% des auf Basis aktueller Rechnungsgrundlagen gerechneten Rentenfaktors betrage, werde von der ***14*** eine Garantie abgegeben, bei der ein ausreichendes versicherungstechnisches Risiko getragen werde.

Das BFG habe im bisher einzigen einschlägigen Erkenntnis ausgesagt, dass die Aufschubdauer des beschwerdegegenständlichen Vertrages und der vertraglich zugesicherte Rentenbezug -verglichen mit aus der DAV Sterbetafel 2004 R hergeleiteten Erfahrungswerten - ungewöhnlich spät beginnen (BFG vom 23.04.2021, RV/4100306/2019, Revision abgewiesen VwGH 19.10.2022, Ro 2021/15/0013). Da aufgrund des schon fortgeschrittenen Alters des Rentenberechtigten bei Rentenzahlungsbeginn der Zweck der Versorgung im typischen Pensionsalter nicht gegeben sei, sei von Anfang an nur die bestmögliche Vermögensverwaltung gewollt gewesen.

Dagegen sei die im hier zu entscheidende Fall geregelte Vermögensnachfolge gerade nicht ungewöhnlich. Die vorliegend versicherte Person (Sohn des Bf) sei zum Zeitpunkt des Rentenbeginns im 59. Lebensjahr und könne der Eintritt in die Rechte des am Ende der Aufschubdauer im 98. Lebensjahr befindlichen Bf mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit angenommen werden.

Es sei daher vorliegend ein ausreichendes Langlebigkeitsrisiko übernommen worden. Die Übernahme eines für einen Versicherungsvertrag typischen Risikos sei nicht getrennt von der Frage der Zurechnung zu sehen, es bedinge aber erst das Fehlen des genannten Risikos die Wurzel für die Prüfung der weiteren Zurechnungskriterien. Ein Lebensversicherungsvertrag, der ein versicherungstypisches Risiko wie das Todesfallrisiko oder das Risiko der Langlebigkeit abdecke, sei daher ohne weitere Prüfung ertragsteuerliche als Lebensversicherungsvertrag anzuerkennen und die Kapitalanlagen des Deckungsstocks/Portfolio-Kontos für die beschwerdegegenständlichen Jahre 2010 bis 2015 nicht dem Bf, sondern der ***52*** (***38***) zuzurechnen. Da der Bf nicht wirtschaftlicher Eigentümer sei, seien die beschwerdegegenständlichen Bescheide dementsprechend ohne Zurechnung der Einkünfte aus dem Deckungsstock/Portfolio-Konto anzupassen.

Der FA Vertreter brachte im Zuge der mündlichen Verhandlung -insoweit unbestritten - vor, dass der Bf ab 1999 Vermögenveranlagungen im Ausland gehabt und 2009 die Mittel aus diesem Vermögen in die Lebensversicherung der ***58*** eingebracht habe. Bei Lauf der Versicherung ab 2009 bestehe nach Ablauf eines Jahres jederzeit die Möglichkeit, den Versicherungsvertrag innerhalb Monatsfrist zu kündigen und entsprechend über das eingelegte Geld zu verfügen. Die Versicherung selbst hätte in diesem Fall kein Risiko im Sinne der Werthaltigkeit. Bis zum Ende der Aufschubdauer seien Ein-/Auszahlungen in und aus der Versicherung jederzeit möglich. Die Veranlagungsstrategie könne vom Versicherungsnehmer jederzeit abgeändert werden und könne auch der Vermögensverwalter ausgetauscht werden. Garantiert sei für den Todesfall nur die Auszahlung von 10% des aktuellen Wertes des Deckungsstockes der Wertpapiere. Bei Auflösung der Versicherung kann entweder eine Auszahlung des aktuellen Wertes des Deckungsstockes oder eine Übertragung des Deckungsstockes erfolgen.

Der FA Vertreter verweist auf das VwGH-Erkenntnis Ro 2021/15/0013 vom 19. Oktober 2022. Die Kernaussage des VwGH in diesem Erkenntnis sei, dass eine Trennung in eine Vermögensverwaltungsphase und ein nach Ende der Aufschubdauer möglicherweise geltend werdendes Rentengeschäft vorzunehmen sei. Das Langlebigkeitsrisiko betreffe den Teil eines möglichen Rentengeschäfts am Ende der Aufschubdauer. Im Übrigen seien auch die Konditionen der etwaigen Rentenzahlungen im Vertrag nicht genau geregelt. Eine Gewinn- bzw. Überschussbeteiligung sei nicht vorgesehen. Eine Rente sei nicht zwingend vereinbart, sondern es bestehe auch die Möglichkeit einer Kapitalabfindung am Ende der Aufschubdauer. Damit sei der Versicherungsnehmer als wirtschaftlicher Eigentümer der Vermögenswerte in dieser Versicherung anzusehen und seien ihm die entsprechenden Erträge zuzurechnen.

Nach den vorliegenden wie oben wiedergegebenen Allgemeinen Versicherungsvertragsbedingungen (AVB) ist der Versicherungsnehmer (VN) -das war im Streitzeittraum 2010 bis 2015 und ist auch derzeit der Bf - direkt an der Wertentwicklung am Portfolio-Konto beteiligt und ist deshalb für diesen Zeitraum keine Überschussberechtigung vorgesehen und wird auch keine Überschussbeteiligung gewährt. In der allfälligen Rentenzahlungsphase richte sich eine etwaige noch Überschussbeteiligung nach Maßgabe der dann für laufende Renten geltenden Regelungen, worüber der Versicherungsnehmer entsprechend informiert werden würde (vgl. § 15 Abs. 8 AVB).

Im vorliegend zu beurteilenden Streitzeitraum war von der mit 30 Jahren ab 2009 vereinbarten Aufschubdauer (bis 2039) nur der Bf betroffen. Sein Sohn ist bis dato in den Versicherungsvertrag nicht eingetreten.

Rechtsgrundlagen:

Gemäß § 303 Bundesabgabenordnung (BAO) idF BGBl I 14/2013 lautet auszugsweise:

(1) Ein durch Bescheid abgeschlossenes Verfahren kann auf Antrag einer Partei oder von Amts wegen wiederaufgenommen werden, wenn

a) der Bescheid durch eine gerichtlich strafbare Tat herbeigeführt oder sonstwie erschlichen worden ist, oder

b) Tatsachen oder Beweismittel im abgeschlossenen Verfahren neu hervorgekommen sind, oder

c) der Bescheid von Vorfragen (§ 116) abhängig war und nachträglich über die Vorfrage von der Verwaltungsbehörde bzw dem Gericht in wesentlichen Punkten anders entschieden worden ist,

und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte.

(2) ….

(3) Der Bundesminister für Finanzen wird ermächtigt, durch Verordnung die für die Ermessensübung bedeutsamen Umstände zu bestimmen.

Gemäß § 2 Abs. 2 EStG 1988 ist das Einkommen der Gesamtbetrag der Einkünfte aus den im Abs. 3 aufgezählten Einkunftsarten nach Ausgleich mit Verlusten, die sich aus einzelnen Einkunftsarten ergeben und nach Abzug der Sonderausgaben (§ 18), und außergewöhnlichen Belastungen (§§ 34 und 35) sowie der Freibeträge nach den §§ 104 und 105 (BGBL I 1999/106 ab 2000) und 106a (StRefG 2009, BGBl I 2009/26 ab Veranlagung 2009)

Nach § 2 Abs. 3 Z 1 bis 4 EStG unterliegen der Einkommensteuer:

1. Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft (§ 21),

2. Einkünfte aus selbständiger Arbeit (§ 22),

3. Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§ 23),

4. Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (§ 25).

Nach § 2 Abs. 3 Z 5 unterliegen der Einkommensteuer Einkünfte aus Kapitalvermögen (§ 27).

§ 27 EStG 1988 (Einkünfte aus Kapitalvermögen) lautet:

(1) Einkünfte aus Kapitalvermögen sind Einkünfte aus der Überlassung von Kapital (Abs. 2), aus realisierten Wertsteigerungen von Kapitalvermögen (Abs. 3) und aus Derivaten (Abs. 4), soweit sie nicht zu den Einkünften im Sinne des § 2 Abs. 3 Z 1 bis 4 gehören.

(2) Zu den Einkünften aus der Überlassung von Kapital gehören:

1. a) Gewinnanteile (Dividenden) und sonstige Bezüge aus Aktien oder Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung;

b) Gleichartige Bezüge und Rückvergütungen aus Anteilen an Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften;

c) Gleichartige Bezüge aus Genussrechten und Bezüge aus Partizipationskapital im Sinne des Bankwesengesetzes oder des Versicherungsaufsichtsgesetzes;

d) Bezüge aus Anteilen an körperschaftlich organisierten Personengemeinschaften in den Angelegenheiten der Bodenreform (Agrargemeinschaften) im Sinne des Art. 12 Abs. 1 Z 3 des Bundes-Verfassungsgesetzes;

2. Zinsen, und andere Erträgnisse aus Kapitalforderungen jeder Art, beispielsweise aus Darlehen, Anleihen, Hypotheken, Einlagen, Guthaben bei Kreditinstituten und aus Ergänzungskapital im Sinne des Bankwesengesetzes oder des Versicherungsaufsichtsgesetzes, ausgenommen Stückzinsen;

3. Diskontbeträge von Wechseln und Anweisungen;

4. Gewinnanteile aus der Beteiligung an einem Unternehmen als stiller Gesellschafter sowie aus der Beteiligung nach Art eines stillen Gesellschafters, soweit sie nicht zur Auffüllung einer durch Verluste herabgeminderten Einlage zu verwenden sind.

(3) Zu den Einkünften aus realisierten Wertsteigerungen von Kapitalvermögen gehören Einkünfte aus der Veräußerung, Einlösung und sonstigen Abschichtung von Wirtschaftsgütern, deren Erträge Einkünfte aus der Überlassung von Kapital im Sinne von Abs. 2 (einschließlich Nullkuponanleihen) sind.

(4) Zu den Einkünften aus Derivaten gehören

1. der Differenzausgleich,

2. die Stillhalterprämie,

3. Einkünfte aus der Veräußerung und

4. Einkünfte aus der sonstigen Abwicklung bei Termingeschäften (beispielsweise Optionen, Futures und Swaps) sowie bei sonstigen derivativen Finanzinstrumenten (beispielsweise Indexzertifikaten).

(5) bis zum Budgetbegleitgesetz 2011 in Abs. 1 geregelt:

Als Einkünfte aus der Überlassung von Kapital im Sinne von Abs. 2 gelten auch:

1. Besondere Entgelte oder Vorteile, die neben den im Abs. 2 bezeichneten Einkünften oder an deren Stelle gewährt werden, beispielsweise Sachleistungen, Boni und nominelle Mehrbeträge auf Grund einer Wertsicherung.

2. Vom Abzugsverpflichteten (§ 95 Abs. 2) oder Dritten übernommenen Kapitalertragsteuerbeträge.

3. Unterschiedsbeträge zwischen der eingezahlten Versicherungsprämie und der Versicherungsleistung, die

a) im Falle des Erlebens oder des Rückkaufs einer auf den Er- oder Er- und Ablebensfall abgeschlossenen Kapitalversicherung einschließlich einer fondsgebundenen Lebensversicherung,

b) im Falle der Kapitalabfindung oder Rückkaufs einer Rentenversicherung, bei der der Beginn der Rentenzahlungen vor Ablauf von fünfzehn Jahren ab Vertragsabschluss vereinbart ist, ausgezahlt werden, wenn im Versicherungsvertrag nicht laufende, im Wesentlichen gleichbleibende Prämienzahlungen vereinbart sind und die Höchstlaufzeit des Versicherungsvertrages weniger als fünfzehn Jahre beträgt. Im Übrigen gilt jede Erhöhung einer Versicherungssumme im Rahmen eines bestehenden Vertrages auf insgesamt mehr als das Zweifache der ursprünglichen Versicherungssumme gegen eine nicht laufende, im Wesentlichen gleich bleibende Prämienzahlung als selbständiger Abschluss eines neuen Versicherungsvertrages.

4. Ausgleichszahlungen und Leihgebühren, die der Verleiher eines Wertpapiers vom Entleiher oder der Pensionsgeber vom Pensionsnehmer erhält.

(6) Als Veräußerung im Sinne der Abs. 3 und 4 gelten auch:

1. a) Die Entnahme und das sonstige Ausscheiden aus dem Depot. Sofern nicht lit. b anzuwenden ist, liegt in folgenden Fällten keine Veräußerung vor:

-Bei der Übertragung auf ein anderes Depot desselben Steuerpflichtigen bei einer inländischen depotführenden Stelle.

-Bei der Übertragung auf ein Depot desselben Steuerpflichtigen bei einer inländischen depotführenden Stelle, wenn der Steuerpflichtige die übertragende depotführende Stelle beauftragt, der übernehmenden depotführenden Stelle die Anschaffungskosten mitzuteilen.

-Bei der Übertragung von einer inländischen depotführenden Stelle auf ein Depot desselben Steuerpflichtigen bei einer ausländischen depotführenden Stelle, wenn der Steuerpflichtige die übertragende Stelle beauftragt, dem zuständigen Finanzamt innerhalb eines Monats seinen Namen und seine Steuer- oder Sozialversicherungsnummer, die übertragenen Wirtschaftsgüter, deren Anschaffungskosten sowie jene Stelle mitzuteilen, auf die die Übertragung erfolgt.

-Bei der Übertragung von einer ausländischen depotführenden Stelle auf ein Depot desselben Steuerpflichtigen bei einer ausländischen depotführenden Stelle und bei der unentgeltlichen Übertragung von einer ausländischen depotführenden Stelle auf ein Depot eines anderen Steuerpflichtigen, wenn der Steuerpflichtige dem zuständigen Finanzamt innerhalb eines Monats die übertragenen Wirtschaftsgüter, deren Anschaffungskosten sowie jene Stelle und jenen Steuerpflichtigen mitteilt, auf die die Übertragung erfolgt.

…

b) Umstände, die zum Verlust des Besteuerungsrechtes der Republik Österreich im Verhältnis zu anderen Staaten hinsichtlich eines Wirtschaftsgutes im Sinne des Abs. 3 oder eines Derivats im Sinne des Abs. 4 führen.

Bei Wegzug

-in einen Mitgliedstaat der Europäischen Union oder

-in einen Staat des Europäischen Wirtschaftsraumes, sofern eine umfassende Amts- und Vollstreckungshilfe mit der Republik Österreich besteht, ist auf Grund eines in der Steuererklärung gestellten Antrages über die durch den Wegzug entstandene Steuerschuld im Abgabenbescheid nur abzusprechen, die Steuerschuld jedoch bis zur tatsächlichen Veräußerung des Wirtschaftsguts bzw Derivats nicht festzusetzen. Als Wegzug gelten alle Umstände im Sinne der lit. b. Ein späterer Wegzug

-in einen Staat, der nicht der Europäischen Union angehört oder

-in einen Staat des Europäischen Wirtschaftsraumes, mit dem eine umfassende Amts- und Vollstreckungshilfe mit der Republik Österreich nicht besteht, gilt als Veräußerung. Die Veräußerung gilt als rückwirkendes Ereignis im Sinne des § 295a der Bundesabgabenordnung. § 205 der Bundesabgabenordnung ist nicht anzuwenden.

Im Falle des Eintritts in das Besteuerungsrecht der Republik Österreich im Verhältnis zu anderen Staaten gilt der gemeine Wert als Anschaffungskosten. Erfolgt in den Fällen nicht festgesetzter Steuerschuld oder aufgrund einer Umgründung im Sinne des Umgründungssteuergesetzes ein Wiedereintritt in das Besteuerungsrecht der Republik Österreich, dann sind die Anschaffungskosten vor dem Wegzug maßgeblich. Die spätere Veräußerung gilt nicht als rückwirkendes Ereignis im Sinne des § 295a der Bundesabgabenordnung. Weist der Steuerpflichtige nach, dass Wertsteigerungen im EU/EWR-Raum eingetreten sind, sind diese vom Veräußerungserlös abzuziehen

§ 30 Abs. 1 Z. 1 lit b und Z 3 und Abs. 3 Z 1 und Abs. 4 EStG 1988 lauten:

(1) Spekulationsgeschäfte sind nach Z 1 lit b leg. cit bei anderen Wirtschaftsgütern, insbesondere bei Wertpapieren im Sinne des § 1 Abs. 1 des Depotgesetzes, bei sonstigen Beteiligungen und Forderungen, nicht mehr als ein Jahr.

(Abs. 1 Z. 3) Veräußerungsgeschäfte über zu einem Betriebsvermögen gehörende Wirtschaftsgüter innerhalb der Frist der Z 1 lit. a oder lit. b, soweit der Unterschiedsbetrag gemäß Abs. 4 nicht als betriebliche Einkünfte zu erfassen ist (Strukt.AnpG 2006, BGBl I 2006/100 ab 2007)

(3) Spekulationsgeschäfte liegen nicht vor:

1. Soweit die Einkünfte aus den Veräußerungsgeschäften zu den Einkünften im Sinne des § 2 Abs. 3 Z 1 bis 6 gehören.

(4) letzter Satz:

Führen Spekulationsgeschäfte in einem Kalenderjahr insgesamt zu einem Verlust, so ist dieser nicht ausgleichsfähig (§ 2 Abs. 2). (BGBl I 2001/59 ab 2002; StruktAnpG 2006, BGBl I 2006/100 ab 2007; gleichlautend § 31 Abs. 4 EStG idF BGBl I 22/2012)

§ 207 Abs. 2 erster Satz BAO idgF lautet:

Die Verjährungsfrist beträgt bei den Verbrauchsteuern, bei den festen Stempelgebühren nach dem II. Abschnitt des Gebührengesetzes 1957, weiters bei den Gebühren gemäß § 17 a des Verfassungsgerichtshofgesetzes 1953 und § 24 a des Verwaltungsgerichtshofgesetzes 1985 drei Jahre, bei allen übrigen Abgaben fünf Jahre.

Nach § 207 Abs. 2 zweiter Satz Bundesabgabenordnung (BAO) idF Betrugsbekämpfungsgesetz BGBl. I 105/2010 ab 1.1.2003 beträgt die Verjährungsfrist, soweit eine Abgabe hinterzogen ist, zehn Jahre.

§ 207 Abs. 5 BAO idgF des BGBl 20/2009 lautet:

Abs. 2 zweiter Satz gilt sinngemäß für Abgaben, deren vorsätzliche Verkürzung nicht in den Anwendungsbereich des Finanzstrafgesetzes fällt.

Gemäß § 323 Abs. 27 BAO ist die Verlängerung von sieben Jahren (gem. § 323 Abs. 16 BAO idF BGBl I 57/2004 ab 1.1.2006) auf zehn Jahre erstmals auf Abgaben anzuwenden, für die der Abgabenanspruch nach dem 31. Dezember 2002 entstanden ist (BGBl. I 105/2010).

§ 209 Abs. 1 BAO:

Werden innerhalb der Verjährungsfrist (§ 207) nach außen erkennbare Amtshandlungen zur Geltendmachung des Abgabenanspruches oder zur Feststellung des Abgabepflichtigen (§ 77) von der Abgabenbehörde unternommen, so verlängert sich die Verjährungsfrist um ein Jahr. Die Verjährungsfrist verlängert sich jeweils um ein weiteres Jahr, wenn solche Amtshandlungen in einem Jahr unternommen werden, bis zu dessen Ablauf die Verjährungsfrist verlängert ist. Verfolgungshandlungen (§14 Abs. 3 FinStrG, § 32 Abs. 2 VStG) gelten als solche Amtshandlungen (AbgÄG 2004, BGBl I 2004/180 ab 1.1.2005, siehe auch § 323 Abs 18; Abg-VRefG BGBl I 2009/20 ab 26.3.2009, siehe auch § 323a Abs. 1 Z 5; BGBl I 2010/9 ab 14.1.2010, siehe auch § 323a Abs. 1 Z 5).

§ 209a BAO:

(1) Einer Abgabenfestsetzung, die in einer Beschwerdevorentscheidung oder in einem Erkenntnis zu erfolgen hat, steht der Eintritt der Verjährung nicht entgegen.

(2) Hängt eine Abgabenfestsetzung unmittelbar oder mittelbar von der Erledigung einer Beschwerde oder eines in den Abgabenvorschriften vorgesehenen Antrages (§ 85) ab, so steht der Abgabenfestsetzung der Eintritt der Verjährung nicht entgegen, wenn die Beschwerde oder der Antrag vor diesem Zeitpunkt eingebracht wird. Die Verjährung steht der Abgabenfestsetzung auch dann nicht entgegen, wenn eine Aufhebung gemäß § 299 Abs. 1 vor Ablauf der Jahresfrist des § 302 Abs. 1 oder wenn eine Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs. 1 vor Ablauf der Frist des § 304 lit. b beantragt oder durchgeführt wird.

(3) Sofern nicht Abs. 1 oder 2 anzuwenden ist, darf in einem an die Stelle eines früheren Bescheides tretenden Abgabenbescheid, soweit für einen Teil der festzusetzenden Abgabe bereits Verjährung eingetreten ist, vom früheren Bescheid nicht abgewichen werden.

Gemäß § 33 Abs. 1 FinStrG macht sich der Abgabenhinterziehung schuldig, wer vorsätzlich unter Verletzung einer abgabenrechtlichen Anzeige-, Offenlegungs- oder Wahrheitspflicht eine Abgabenverkürzung bewirkt.

§ 8 Abs. 1 und 2 FinStrG:

(1) Vorsätzlich handelt, wer einen Sachverhalt verwirklichen will, der einem gesetzlichen Tatbild entspricht; dazu genügt es, dass der Täter diese Verwirklichung ernstlich für möglich hält und sich mit ihr abfindet.

(2) Fahrlässig handelt, wer die Sorgfalt außer Acht lässt, zu der er nach den Umständen verpflichtet und nach seinen geistigen und körperlichen Verhältnissen befähigt ist und die ihm zuzumuten ist, und deshalb nicht erkennt, dass er einen Sachverhalt verwirklichen könne, der einem gesetzlichen Tatbild entspricht. Fahrlässig handelt auch, wer es für möglich hält, dass er einen solchen Sachverhalt verwirklicht, ihn aber nicht herbeiführen will.

§ 9 FinStrG:

Dem Täter wird weder Vorsatz noch Fahrlässigkeit zugerechnet, wenn ihm bei einer Tat ein entschuldbarer Irrtum unterlief, der ihn das Vergehen oder das darin liegende Unrecht nicht erkennen ließ; ist der Irrtum unentschuldbar, so ist dem Täter Fahrlässigkeit zuzurechnen. Dem Täter wird Fahrlässigkeit auch dann nicht zugerechnet, wenn ihm bei der Tat eine entschuldbare Fehlleistung unterlief (BGBl. 1985/571 ab 1986)

§ 10 FinStrG:

Eine Tat ist nicht strafbar, wenn sie durch Notstand (§ 10 StGB) entschuldigt oder, obgleich sie dem Tatbild eines Finanzvergehens entspricht, vom Gesetz geboten oder erlaubt ist.

Gemäß § 33 Abs. 3 leg. cit ist eine Abgabenverkürzung nach Abs. 1 oder 2 bewirkt,

a) mit Bekanntgabe des Bescheides, mit dem bescheidmäßig festzusetzende Abgaben zu niedrig festgesetzt wurden oder wenn diese infolge Unkenntnis der Abgabenbehörde von der Entstehung des Abgabenanspruches mit dem Ablauf der gesetzlichen Erklärungsfrist (Anmeldefrist, Anzeigefrist) nicht festgesetzt werden konnten (zuletzt FVwGG 2012, BGBl I 2013/14 ab 12.1.2013)

c) mit Bekanntgabe des Bescheides, mit dem Abgabengutschriften, die bescheidmäßig festzusetzen sind, zu Unrecht zu hoch festgesetzt wurden (zuletzt FVwGG 2012, BGBl I 2013/14 ab 12.1.2013)

Die Beschwerde gegen die Bescheide vom 14. August 2017 gilt als auch als gegen die Berichtigungsbescheide vom 29. August 2017 gerichtet (§ 253 BAO, BGBl I 14/2013).

Beweiswürdigung und rechtliche Beurteilung:

Wiederaufnahme der Verfahren:

Den Gegenstand der Wiederaufnahme der Verfahren betreffend Einkommensteuer für die Jahre 2010 bis 2015 bildete nach der Begründung der Wiederaufnahmebescheide die den Sachbescheiden zugrunde gelegte Selbstanzeige gemäß § 29 FinStrG (Offenlegung) durch den Bf, wodurch der Tatsachenkomplex, auf den sich die Wiederaufnahme gründet, ausreichend umschrieben ist.

Der Bf hatte im Zuge der Erstveranlagung zur Einkommensteuer für die Streitjahre 2010 bis 2015 (Erstbescheid 2010 vom 21. Februar 2011; für 2011 vom 12. April 2012; für 2012 vom 22. März 2013; für 2013 vom 21. März 2014; für 2014 vom 23. März 2015 und für 2015 vom 26. Februar 2016) seine Einkünfte aus in ***38*** angelegtem Kapitalvermögen nicht bekannt gegeben gehabt (es waren jeweils nur Pensionseinkünfte lt. Lohnzettel erfasst worden).

In der nach § 29 FinStrG erstatteten Offenlegung (Selbstanzeige betreffend Nichtentrichtung der Einkommensteuer 2007 - 2015) wurden aus Gründen der finanzstrafrechtlichen Vorsicht die Wertpapiererträge der Jahre 2007 - 2015 iSd § 207 Abs. 2 zweiter Satz BAO betragsmäßig vollständig offen- und die Berechnungen dargelegt (vgl. Pkt 1 ff der Offenlegung).

Dass die Tatsache des Abschlusses einer fondsgebundenen Er- und Ablebensversicherung bei der ***54*** AG in 2009 und die damit verbundene Depotübertragung in Form einer (Einmalprämien-) Einzahlung aus den (zuvor bei einer österreichischen Bank und sodann in den Jahren 1999 bis Anfang 2009 ***47***) veranlagten Vermögensmitteln (vgl. die gleichzeitig betreffend diese Jahre offengelegten Konten und Depots bei der ***13***) von der Abgabenbehörde als Grund für die Wiederaufnahme der gegenständlichen Einkommensteuerverfahren herangezogen wurde, wurde in den Beschwerdeausführungen dahingehend angesprochen, als die Abgabenbehörde die "Existenz einer ausländischen Er- und Ablebensversicherung" als neue Tatsache beurteilt habe.

Dass der Abgabenbehörde der vorliegend in Streit stehende Abschluss der fondsgebundenen Er- und Ablebensversicherung im April 2009 unter Übertragung von bis dahin bei einer ***50*** Bank (***46*** ***11***) angelegten Vermögenswerten auf ein über die ***53*** AG verwaltetes Wertpapierdepot/Portfoliokonto vor der Erstattung der Selbstanzeige bekannt gewesen wäre, ist nach den Angaben in der Offenlegung auszuschließen, wenn dort ausdrücklich angegeben wurde, dass bis dahin noch keine Selbstanzeige/Offenlegung erfolgt war.

Einen Wiederaufnahmegrund bilden neu hervorgekommene "Tatsachen" oder "Beweismittel", die, wären sie bereits im abgeschlossenem Verfahren bekannt gewesen, einen anderen Bescheid herbeigeführt hätten.

Dass die mit dem Abschluss des Vertrages verbundene Übertragung der Vermögenswerte und die erstmalige Bekanntgabe der daraus in den vorliegend in Streit stehenden Jahren erzielten Einkünfte als neu hervorgekommene Tatsachen gewürdigt und den Grund für die Wiederaufnahme der Verfahren gebildet haben, ist daher nicht zu beanstanden (vgl. Offenlegung durch den Bf, bei der Abgabenbehörde eingelangt am 17. März 2017).

Das Instrument der Wiederaufnahme von abgeschlossenen Verfahren bietet die Möglichkeit, einen bisher unbekannten, aber entscheidungswesentlichen Sachverhalt (mit-) zu berücksichtigen und einer rechtlichen Würdigung zuzuführen, sodass dem Gebot der gleichmäßigen Besteuerung aller Steuerpflichtigen Rechnung getragen wird.

Nach der ständigen Rechtsprechung muss, soll die Tatsache als neu hervorgekommen, damit als Wiederaufnahmegrund gelten, aktenmäßig erkennbar sein, dass der Behörde nachträglich tatsächliche Umstände zugänglich gemacht worden sind, von denen sie nicht schon zuvor Kenntnis gehabt hat (VwGH 05.04.1989, 88/13/52). Das Erfordernis der Aktenkundigkeit ist leicht herstellbar und nachprüfbar, wenn es um neu hervorgekommene Tatsachen wie zB um Selbstanzeigen geht (vgl. Stoll, BAO-Kommentar, Bd. 3, Seiten 2931 ff zu § 303).

Ausschlaggebend ist, ob im Zeitpunkt des wiederaufzunehmenden (abgeschlossenen) Verfahrens - bei Kenntnis der Tatsachen - eine anderslautende Entscheidung erfolgt wäre. Dabei ist auf die damalige Rechtslage und nicht auf die Verwaltungsübung oder Rechtsmeinung (Rechtskenntnis) des Organwalters abzustellen ist (vgl. Ritz, Kommentar zur BAO, 6. Aufl. Rz 24 zu § 303, unter Verweis auf Wiedermann, Wiederaufnahme, 126).

Wiederaufnahmesgründe sind nur im Zeitpunkt der Bescheiderlassung (vorliegend der Erstbescheide ab 2010) existente Tatsachen, die später hervorkommen und nicht später entstandene Umstände (vgl. Ritz, Kommentar zur BAO, Tz 30 zu § 303). Die Rechtmäßigkeit einer Wiederaufnahme gemäß § 303 Abs. 1 lit b BAO gründet also auf dem Hervorkommen von sogenannten "nova reperta" nach Abschluss eines Verfahrens, nicht aber auf erst später neu hinzutretende Umstände (nova producta).

Eine bloß andere Würdigung eines bereits bekannten Sachverhaltes bildet ebenso wenig einen Grund zu einer Wiederaufnahme wie eine Änderung der Verwaltungsübung oder der Judikatur. Neue Erkenntnisse in Bezug auf die rechtliche Beurteilung von Sachverhalten oder Tatsachen könnten sich auf die Rechtsmäßigkeit einer Verfahrenswiederaufnahme nur dann auswirken, wenn diese (geänderte) rechtliche Beurteilung in Bezug auf Tatsachen/auf einen Tatsachenkomplex vorgenommen würde, die/der der Abgabenbehörde vorher bereits bekannt gewesen waren (vgl. Stoll aaO und die dort zitierte Judikatur). Dies ist aber in der ausdrücklich als erstmalig bezeichnete Offenlegung ausgeschlossen worden, wenn dort ausgeführt wird, dass der Ausschlussgrund des § 29 Abs. 3 lit. d FinStrG nicht zum Tragen zu kommen habe (vgl. zum "one-shot"-Prinzip, Seite 11 der Selbstanzeige).

Dass von der Abgabenbehörde bloß eine andere (geänderte) rechtliche Beurteilung eines vor der Offenlegung bereits bekannten Sachverhaltes vorgenommen worden wäre, ist aber aus der Aktenlage nicht, insbesondere aber auch nicht aus dem Vorbringen der Beschwerde und des Vorlageantrages zu erkennen. Dass im Zuge von Verfahrenswiederaufnahmen bis dahin noch nicht ausjudizierte Rechtsfolgen an den neu hervorgekommenen Tatsachenkomplex geknüpft werden, schließt nicht schon die Rechtmäßigkeit einer ausdrücklich auf einen im Zuge der Selbstanzeige offengelegten Tatsachenkomplex gestützten Verfügung aus.

Das Rechtsinstitut des § 303 Abs. 1 BAO stellt ua auf das Hervorkommen neuer Tatsachen ab, die im abgeschlossenen Verfahren nicht geltend gemacht worden sind, und darauf, dass die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit den sonstigen Ergebnissen des Verfahrens einen im Spruch anderslautenden Bescheid herbeigeführt hätte.

Ganz allgemein kann gesagt werden, dass die Wiederaufnahme eines mit rechtskräftigen Bescheid beendeten Verfahrens (nur) dann ausgeschlossen ist, wenn der Abgabenbehörde der Sachverhalt in dem wiederaufzunehmenden Verfahren so vollständig bekannt gewesen ist, dass sie schon in diesem Verfahren bei richtiger rechtlicher Subsumtion zu der nunmehr im wiederaufzunehmenden Verfahren erlassenen Entscheidung hätte gelangen können (vgl. Stoll aaO und die zit. Jud.).

Dass die Abgabenbehörde die Wiederaufnahmen auf Grundlage des § 303 Abs. 1 BAO unter ausdrücklicher Bezugnahme auf die Sachbescheide und die Sachbescheide ausdrücklich auf die Selbstanzeige vom 14. März 2017 verweisen, kann solchermaßen nicht als rechtswidrig erkannt werden, zumal und die Offenlegung Angaben über neue Tatsachen und Beweismittel beinhaltet, somit die unter lit. b leg cit angeführte Tatbestand (Hervorkommen neuer Tatsachen und Beweismittel) umfasste.

Der Inhalt der erstmaligen Offenlegung des Sachverhaltes unter Bezug auf § 29 FinStrG bildet den unter § 303 Abs. 1 BAO erfassten Tatsachenkomplex und sind die Gründe für die Wiederaufnahme der gegenständlichen Verfahren durch den Verweis auf die Sachbescheide, nach deren Begründung die Offenlegungsdaten die Grundlagen für die Neufestsetzung bildeten, ausreichend bestimmt, auch wenn ein ausdrücklicher Bezug auf die lit. a und/oder lit. b der Bestimmung des § 303 Absatz 1 BAO fehlt.

Sonstige Gründe, weshalb die in der Offenlegung dargestellten Angaben und deren Auswirkungen (vgl. die verbleibende Abgabenfestsetzung lt Berichtigungsbescheiden) hätten unberücksichtigt bleiben müssten (können), sind nicht hervorgetreten. Dass die Abgabenbehörde bei der Beurteilung des wie oben offengelegten Tatsachenkomplexes die in der Offenlegung dargestellte Besteuerungsgrundlagen nicht hätte übernehmen dürfen und die Vorschreibung der Nachforderungen lt Offenlegung hätte von vornherein unterlassen müssen (können), ist nicht nachvollziehbar vorgebracht worden.

Hinsichtlich des anzulegenden Ermessens wird auf die in der Offenlegungsanzeige ausgewiesene nicht nur geringe Höhe der nachgemeldeten Einkünfte und der sich daraus ergebenden Abgabennachforderungen verwiesen (vgl. auch die aufgrund der Offenlegungsangaben vorgenommenen Berichtigungen gemäß § 293 b BAO in den Bescheiden vom 29. August 2017 wie oben).

Zur Verjährung:

Mit BGBl. I Nr. 57/2004 (Steuerreformgesetz 2005) bzw. BGBl. Nr. 180/2004 (AbgabenänderungsG 2004) wurden die Verjährungsfristen des § 207 Abs. 1 und 2 BAO verkürzt. Die neuen Bestimmungen waren grundsätzlich ab 1. Jänner 2005 bzw. ab 1. Jänner 2006 anzuwenden.

Mit Betrugsbekämpfungsgesetz 2010, BGBl. Nr.105/2010, wurde die Verjährungsfrist wieder auf zehn Jahre ausgedehnt. Gemäß § 323 Abs. 27 BAO war diese (Verlängerung der) Verjährungsfrist für hinterzogene Abgaben erstmals auf nach dem 31. Dezember 2002 entstandene Abgabenansprüche anzuwenden.

Abgabenrechtliche Verjährungsbestimmungen sind Normen des Verfahrensrechtes, bei denen es nicht auf die Verhältnisse im Zeitpunkt der Entstehung des Abgabenanspruches, sondern auf die im Zeitpunkt von deren Durchsetzung gegebenen Verhältnisse ankommt. Daher ist das neue Verjährungsrecht auch auf solche Rechtsvorgänge anzuwenden, die sich vor seinem Inkrafttreten ereignet haben (vgl. Ritz, BAO-Kommentar³, § 209 Tz 42, mwN).

Die vorliegend strittigen Abgabenansprüche betreffen die Einkommensteuer für die Jahre ab 2010. Diese sind gemäß § 4 Abs. 2 lit. a Z 2 BAO jeweils mit Ablauf des Kalenderjahres, für das die Veranlagung vorzunehmen war, entstanden. Die reguläre Verjährungsfrist von fünf Jahren endete dementsprechend für den Veranlagungszeitraum 2010 mit Ablauf des Kalenderjahres 2015 bzw bei Verlängerungshandlungen ein Jahr später (vgl. Erstbescheid wie oben vom 21. Februar 2011), jene für die Folgezeiträume ab 2011 jeweils ab 2016 bzw 2017 (vgl. Erstbescheide wie oben).

Nach den zitierten Bestimmungen des § 207 Abs. 2 zweiter Satz iVm § 323 Abs. 27 idF BGBl I 105/2010 beträgt die Verjährungsfrist für hinterzogene Abgaben (für ab 2002 entstandene Abgabenansprüche) wiederum zehn Jahre.

§ 207 Abs. 5 BAO idF AbgVRefG (BGBl 20/2010) entscheidet die Frage, ob die längere Verjährungsfrist auch für Abgaben gilt, für die das FinStrG nicht anwendbar ist. Nicht erforderlich ist bei der Beurteilung der Vorfrage, ob eine Abgabe hinterzogen ist (vgl. zuletzt VwGH 30.03.2016, Ra 2016/13/0007; Ritz, Kommentar zur BAO, 6. Aufl. Tz 15 zu § 207) und für die damit im Zusammenhang stehende Anwendung der zehn Jahre betragenden Verjährungsfrist ein rechtskräftiger Schuldausspruch im Finanzstrafverfahren und/oder die Einleitung eines Finanzstrafverfahrens (vgl. Ritz, Kommentar zur BAO, aaO). Es ist auch nicht entscheidungsrelevant, ob ein Prüfungsauftrag auf § 99 Abs. 2 FinStrG Bezug genommen hat (VwGH 20.6.1990, 86/13/0168).

Die Beurteilung, ob Abgaben hinterzogen sind, setzt eindeutige, ausdrückliche und nachprüfbare bescheidmäßige Feststellungen über die Abgabenhinterziehung voraus (vgl. etwa VwGH vom 23.02.2010, 2007/15/0292; 22.02.2012, 2009/16/0032 und weitere), und zwar auch dann, wenn im Verwaltungsverfahren noch keine Verjährungseinrede erhoben wurde, wenn die Bestrafung etwa wegen § 29 FinStrG (Selbstanzeige) oder auf Grund des § 30a Abs. 1 FinStrG (Verkürzungszuschlag) oder wegen Eintritts der Verjährung der Strafbarkeit (§ 31 FinStrG) nicht mehr zulässig wäre. Wenn eine das Vorliegen der Abgabenhinterziehung aussprechende Entscheidung der Strafbehörde nicht vorliegt, hat die Abgabenbehörde festzustellen, dass Abgaben im Sinne des § 207 Abs. 2 zweiter Satz BAO hinterzogen sind.

Die Beurteilung der Vorfrage hat in der Begründung des Bescheides (Erkenntnisses) zu erfolgen. Aus der Begründung muss sich ergeben, aufgrund welcher Ermittlungsergebnisse sowie auf Grund welcher Überlegungen zur Beweiswürdigung und zur rechtlichen Beurteilung die Annahme der Hinterziehung gerechtfertigt ist (VwGH 23.09.1988, 85/17/0132; 29.09.1997, 96/17/0453).

Der Tatbestand der hinterzogenen Abgaben im Sinn des § 207 Abs. 2 BAO ist nach § 33 Finanzstrafgesetz (FinStrG), BGBl. Nr. 129/1958, zu beurteilen (vgl. VwGH 26.2.2004,99/15/0127).

Gemäß § 33 Abs. 1 FinStrG macht sich einer Abgabenhinterziehung schuldig, wer vorsätzlich unter Verletzung einer abgabenrechtlichen Anzeige-, Offenlegungs- oder Wahrheitspflicht eine Abgabenverkürzung bewirkt.

Gemäß § 33 Abs. 3 lit. a FinStrG ist eine Abgabenverkürzung bewirkt, wenn Abgaben, die bescheidmäßig festzusetzen sind, zu niedrig festgesetzt wurden oder infolge Unkenntnis der Abgabenbehörde von der Entstehung des Abgabenanspruches mit dem Ablauf der gesetzlichen Erklärungsfrist (Anmeldefrist, Anzeigefrist) nicht festgesetzt werden konnten.

Für die Verwirklichung eines Vorsatzdelikts ist erforderlich, dass der Abgabepflichtige gemäß § 8 Abs. 1 FinStrG einen Sachverhalt verwirklichen will, der einem gesetzlichen Tatbild entspricht; dazu genügt es, dass der Täter diese Verwirklichung ernstlich für möglich hält und sich mit ihr abfindet (bedingter Vorsatz).

Rechtfertigungs- und Schuldausschließungsgründe (§§ 7,9 und 10 FinStrG) können die Erfüllung des Tatbestandes der Hinterziehung und damit die Anwendung der Zehnjahresfrist ausschließen (vgl. Ritz, aaO, Tz 16 zu § 207). Dem Täter wird gemäß § 9 FinStrG weder Vorsatz noch Fahrlässigkeit zugerechnet, wenn ihm bei einer Tat ein entschuldbarer Irrtum unterlief, der ihn das Vergehen oder das darin liegende Unrecht nicht erkennen ließ. Ist der Irrtum unentschuldbar, so ist dem Täter Fahrlässigkeit zuzurechnen.

Vorsätzliches Handeln beruht nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zwar auf einem nach außen hin nicht erkennbaren Willensvorgang, ein solcher kann aber aus dem nach außen in Erscheinung tretenden Verhalten des Täters erschlossen werden, wobei die diesbezüglichen Schlussfolgerungen Ausfluss der freien Beweiswürdigung sind (vgl. VwGH 30.10.2003, 99/15/0098; 23.6.1992, 92/14/0036).

Der Bestand einer Tatsache muss dabei nicht "im naturwissenschaftlich-mathematisch exakten Sinn" nachgewiesen werden (vgl. VwGH 23.2.1994, 92/15/0159). Es genügt nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, von mehreren Möglichkeiten jene als erwiesen anzunehmen, die gegenüber allen anderen Möglichkeiten eine überragende Wahrscheinlichkeit oder gar die Gewissheit für sich hat und alle anderen Möglichkeiten absolut oder mit Wahrscheinlichkeit ausschließt oder zumindest weniger wahrscheinlich erscheinen lässt (vgl. VwGH 25.4.1996, 95/16/0244; 19.2.2002, 98/14/0213; 9.9.2004,99/15/0250).

Auf den vorliegenden Fall angewendet, bedeutet dies:

Die vom Bf wie oben nachgemeldeten Kapitalerträge waren der Abgabenbehörde vor Erlassung der Erstbescheide betreffend den vorliegenden Streitzeitraum 2010 bis 2015 nicht bekannt und demnach in den diesbezüglichen Einkommensteuerbescheiden nicht erfasst.

Die Offenlegung der Einkünfte aus im Ausland angelegtem Kapitalvermögen für die Jahre ab 2007 bis einschließlich 2015 erfolgte gegenüber der Abgabenbehörde (einlangend) am 17. März 2017 gemäß § 29 FinanzstrafG (Offenlegungsschriftsatz vom 14. März 2017).

Nach den Angaben der rechtsfreundlichen Vertretung des Bf sind die gleichzeitig mit der Offenlegung an die Abgabenbehörde mitgeteilten Steuerberechnungen anhand der vom Bf übergebenen Unterlagen erstellt worden (vgl. die Aufstellungen und Berechnungen im Offenlegungsschriftsatz).

Aufgrund den Angaben in der erstmaligen Offenlegung der Einkünfte ***5*** den ab April 2009 in ***38*** verwalteten Vermögenswerten (Wertpapierstock) war betreffend die Jahre 2010 bis 2015 vom Vorliegen hinterzogener Abgaben auszugehen.

Die objektive Tatseite war im Sinne des § 33 Abs. 1 iVm Abs. 3 lit. a FinStrG erfüllt.

Für das Vorliegen des subjektiven Tatbestandselements einer Steuerhinterziehung ist es erforderlich, dass der Täter weiß, dass er unrichtige und/oder unvollständige Angaben über steuerlich erhebliche Tatsachen macht und ein (möglicher) Steueranspruch dadurch beeinträchtigt wird.

Dabei handelt vorsätzlich derjenige, der es nach den Gesamtumständen für möglich hält, dass er den Tatbestand einer Steuerhinterziehung verwirklicht und dies billigt oder zumindest billigend in Kauf nimmt (bedingter Vorsatz).

Der Bf hatte sich hinsichtlich der im Ausland erzielten Kapitaleinkünfte bis zum Zeitpunkt der Erlassung der Erstbescheide für die vorliegend in Streit stehenden Veranlagungsjahre 2010 bis 2015 nachweislich verschwiegen gehabt. Die oben wiedergegebene Offenlegung der Einkünfte (ab 2007 mit Steuerberechnungen) erfolgte erstmalig im März 2017.

Die Beschwerde richtet sich nicht ausdrücklich gegen die Anwendung der verlängerten Verjährungsfrist (hier betreffend die Festsetzung der Einkommensteuer für das Jahr 2010).

In der gemäß § 29 FinStrG erstatteten Offenlegung (Selbstanzeige) wurde nur knapp und allgemein auf das Fehlen eines Vorsatzes hingewiesen (vgl. Seite 11 der Offenlegung). Der Bf wendet sich nach wie oben erstatteter Selbstanzeige in der Beschwerde und im Vorlageantrag gegen die Rechtmäßigkeit der aber auf Grundlage der Angaben in der Offenlegung (wie oben) vorgenommenen Neufestsetzungen der Einkommensteuer für die Jahre 2010 bis 2015 (vgl. Einkommensteuerbescheide nach Wiederaufnahme der Verfahren vom 14. August 2017 und Berichtigungsbescheide vom 29. August 2017). Im Zuge der mündlichen Verhandlung wurden dazu keine Angaben gemacht.

Unter Zitierung der bis dahin ergangenen Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes wurden seitens der steuerlichen Vertretung des Bf Gründe ins Treffen geführt, die für die Aufhebung der nach Wiederaufnahme der Verfahren auf Grundlage der oa Nachmeldung der Besteuerungsgrundlagen erlassenen Einkommensteuerbescheide für 2010 bis 2015 und der dazu wie oben ergangenen Berichtigungsbescheide sprächen (zur Wiederaufnahme der Verfahren vgl. oben; zu den Beschwerdeausführungen hinsichtlich der Zurechnung der Einkünfte aus der fondsgebundenen Vermögensanlage näher im Folgenden).

Aus welchen Gründen der Bf seiner Offenlegungspflicht gemäß § 29 FinStrG erst im März 2017, somit nach Ablauf der regulären Verjährungsfrist für das vorliegend in Streit stehende Jahr 2010 (die Jahre 2007 bis 2009 sind nicht Gegenstand des vorliegenden Verfahrens) nachgekommen ist, wurde nicht aufgezeigt. Die Motive für die bis dahin unterlassene Offenlegung der ab 1999 im Ausland (***47***) angelegten Vermögenswerte und deren anschließende Verlagerung nach ***38*** in Form des vorliegend in Streit stehenden Abschlusses einer fondsgebundenen Er- und Ablebensversicherung mit vereinbarter 30-jähriger Aufschubfrist im April 2009 wurden nicht näher erläutert.

Die Mittel für den Einmalerlag der Prämiensumme für die gegenständlich in Streit stehende Vermögensanlage stammten unbestritten aus vorher (seit 1999) ungemeldet ***47*** angelegten Vermögenswerten (vgl. die Depots bei der ***57*** lt. Selbstanzeige).

Der Bf durfte bis zum und bei Abschluss des gegenständlich strittigen Vertrages mit der ***49***, dh bezüglich des bis April 2009 von einer ***50*** Bank verwalteten Depots, aus dem die Mittel für den Einmalerlag (Einmalprämie) in die fondsgebundene Er- und Ablebensversicherung bei der ***49*** stammten, und damit für den vorliegend zu beurteilenden Zeitraum 2010 bis 2015 nicht ohne weiteres von einer in der Offenlegung als "abschottend" bzw "intransparent" bezeichneten Anlageform ausgehen.

Dass die in die fondsgebundene liechtensteinische Er- und Ablebensversicherung eingebrachten Vermögenswerte ab Vertragsabschluss nicht (mehr) steuerhängig sein würden, durfte nicht ohne weiteres angenommen werden. Der Abschluss des gegenständlichen Er- und Ablebensversicherungsvertrages mit Wahlrecht auf Kapitalauszahlung oder Rente nach einer Aufschubdauer von 30 Jahren hatte den Bf nicht gleichzeitig aus der ihm obliegenden Verpflichtung zur Offenlegung (§ 33 Abs. 1 FinStrG) ua der im vorliegend zu beurteilenden Streitzeitraum erzielten Kapitaleinkünfte entlassen, mochte die Wahl dieser (neuen) Anlageform auch mit dem in der Offenlegung zum Ausdruck gebrachten Wunsch nach einer endgültig "abschottenden" Behandlung der bis dahin nicht offengelegten Einkünfte im Zusammenhang gestanden haben.

Die erst nachträgliche Berufung auf diese Abschottungswirkung bzw Intransparenz der Anlageform ändert nichts an der Beurteilung des Verhaltens des Bf, wenn er der Abgabenbehörde die von ihm erzielten Erträge aus dem im Ausland angelegtem Vermögen auch davor jahrelang nicht gemeldet hatte und die Besteuerungsgrundlagen erst mit der Offenlegung, somit Jahre später bekannt gegeben hat. Die wie oben offengelegten Besteuerungsgrundlagen und Berechnungen bildeten die Grundlage für die Abgabenfestsetzungen der vorliegend zu beurteilenden Streitjahre (vgl. Offenlegungstabellen und Aufstellungen).

Wenn der Bf sich also nach jahrelang verschwiegener Vermögensveranlagung ***47*** wiederum für eine ausländische Anlageform entschieden, die Offenlegung der Kapitalerträge aber weiterhin, dh auch für die vorliegend in Streit stehenden Jahre unterlassen und der Besteuerung entzogen hat, hat er die Folgen in Bezug auf die Anwendung der verlängerten Verjährungsfrist - vorliegend betreffend das Jahr 2010 - zu tragen.

Die Einkommensteuerpflicht einer im Inland wohnhaften Person in Bezug auf ihr Welteinkommen, so auch hinsichtlich der Einkünfte aus im Ausland angelegtem Kapitalvermögen, konnte dem Bf nicht über einen Zeitraum von rd zehn Jahren, verborgen geblieben sein.

Dass der Bf sich bei der Wahl der neuen Anlageform in einem Staat, der zumindest seit den 80- er Jahren (vgl. etwa SteueramnestieG idF BGBl. 344/1983) für seine speziellen Steuerstrategien allgemein bekannt ist, seiner zumindest möglichen Steuerpflicht nicht bewusst war, ist nicht anzunehmen. Es ist nicht wahrscheinlich, dass beim Bf nicht auch in Bezug auf den vorliegend zu beurteilenden Zeitraum Bedenken in Hinsicht auf eine zumindest mögliche Steuerpflicht aufgekommen sind.

Nach der allgemeinen Erfahrung ist regelmäßig anzunehmen, dass derjenige, der über Vermögen verfügt, sich auch der potentiellen Steuerpflicht anfallender Erträge bewusst ist. Es steht weder im Einklang mit den Erfahrungen des täglichen Lebens, noch mit logischen Denkgesetzen, dass ein Steuerpflichtiger nicht über die zumindest mögliche Steuerpflicht von Erträgen aus einem jahrelang im Ausland angelegten Portfoliokonto in der gegenständlichen Größenordnung, über das er als wirtschaftlicher Eigentümer verfügen konnte, somit über die steuerlichen Konsequenzen seiner Vermögens- und Ertragslage nicht Bescheid weiß.

In diesem Zusammenhang dürfen auch die seit vielen Jahren in den Medien bzw. in der Öffentlichkeit geführten politischen Diskussionen bezüglich der Sicherstellung der Besteuerung von Kapitaleinkünften (***5*** ***47*** angelegtem Kapitalvermögen) nicht unberücksichtigt bleiben.

Es ist offenkundig, dass auch bei der 2009 getroffenen Wahl der vorliegend in Streit stehenden Anlageform steuervermeidende Aspekte im Vordergrund gestanden haben, wenn Kapitalvermögen seit 1999, somit insgesamt für rd ein Jahrzehnt in Länder verschoben wurde, die für die strenge Einhaltung des Bankgeheimnisses bekannt waren.

Aufgrund seiner Entscheidung, Vermögenswerte in nicht unerheblichem Umfang für mehrere Jahre ins Ausland zu verlagern, kann davon ausgegangen werden, dass der im Streitzeitraum durchgehend in Österreich ansässige und dort auch beruflich als Geschäftsführer tätige Bf die angelegten Vermögenswerte der Besteuerung in Österreich dauernd entziehen wollte.

Aus welchen anderen Gründen als jenen der Verschleierung seiner Einkünfte der Bf sich bei der Vermögensveranlagung nicht einer inländischen (Depot-) Bank bzw eines inländischen Versicherungsunternehmens hätte bedienen können, ist nicht evident gemacht worden (die Einführung der Kest-Endbesteuerung erfolgte in Österreich ab 1993).

In Zusammenschau der hier dargestellten Umstände ist davon auszugehen, dass sich der Bf bei der gewählten Anlageform (einer wie oben beschriebenen fondsgebundenen Er- und Ablebensversicherung) auch in den Jahren des vorliegend in Rede stehenden Streitzeitraums, für die die Abgaben wie oben nach Offenlegung verfügter Wiederaufnahme der Verfahren entsprechend den Nachmeldungsangaben neu festgesetzt worden sind, der zumindest möglichen Verwirklichung einer Hinterziehung von Abgaben bewusst gewesen ist.

Aufgrund der solchermaßen erst Mitte März 2017 für die Jahre ab 2007 erfolgten Offenlegung der Kapitalerträge für die Jahre ab 2007 kann darauf geschlossen werden, dass eine Meldungsabsicht in Bezug auf die vom Bf ins Ausland verschobenen Vermögenswerte von Anfang an nicht bestanden haben wird.

Gegenteiliges erhellt auch aus dem hier geschilderten Ablauf der Offenlegung nicht. Gründe, warum die Offenlegung nicht zeitgerecht (vor Erlassung der Erstbescheide) erfolgt ist, wurden nicht dargetan. Die gemäß § 29 FinStrG erstattete Selbstanzeige verweist demgegenüber nur knapp auf das Fehlen eines Vorsatzes.

Der Bf hatte damit über mehrere Jahre regelmäßig wiederkehrende (Unterlassungs-) Handlungen in dem ihm zu unterstellenden Bewusstsein, dass er mit der Nichterklärung von im Ausland erwirtschafteten Kapitaleinkünften möglicherweise ein tatbildmäßiges Unrecht verwirklichen werde, gesetzt und sich offenbar bis zur gegenständlichen Offenlegung mit dem Erfolg dieses Verhaltens abgefunden gehabt, weshalb ihm ein zumindest bedingter Vorsatz zur Last zu legen ist.

Nachvollziehbare außersteuerliche Gründe für die jahrelange Vermögensverlagerung ins Ausland sind vorliegend nicht erkennbar und greifen die erst nachträglich aufgezeigten Argumente und Erwägungen zur diesbezüglich gewünschten Steuerabschottung vor dem Hintergrund der Offenlegungsangaben nicht. Wenn seitens der rechtsfreundlichen Vertretung auf die zwischenzeitig ergangene Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes, auf verschiedene Literaturquellen und Erlässe des deutschen BMF und des Bundesministeriums für Finanzen verwiesen wird (vgl. die oben zitierte Offenlegung), bedeutet dies nur, dass die vorliegend strittige Thematik vermehrt ab Inkrafttreten des Betrugsbekämpfungsgesetzes Gegenstand ähnlich gelagerter Verwaltungsverfahren war, deren Besprechung im Schrifttum aber erst nach entsprechendem Bekanntwerden der zugrundeliegenden Sachverhalte überhaupt ermöglicht wurde.

Es ist aber vorstellbar, dass die Kenntnis von beim Verwaltungsgerichtshof anhängigen Verfahren die bis dahin bestehenden Zweifel an der Steuerfreiheit der vom Bf erzielten Erträge erhärtet hat und die gemäß § 29 FinStrG am 17. März 2017 erstattete Selbstanzeige des Bf über die Jahre ab 2007 bis 2015 damit in Zusammenhang stand (vgl. dazu auch die Ausführungen zur Wiederaufnahme der Verfahren, oben). In der Offenlegung wird etwa ein Erkenntnis des VwGH vom November 2016, Ro 2015/15/0112, ins Treffen geführt (gemeint offenbar vom 23.11.2016, Ro 2015/15/0012), in dem die steuerliche Behandlung einer fondsgebundenen Lebensversicherung mit Einmalzahlung strittig und das Begehren des Revisionswerbers abgewiesen worden war.

Dass der Bf die Nachmeldung durch die von ihm eigens dazu beauftragte Steuerberatungskanzlei erst nach Ablauf der längeren Verjährungsfrist (für hinterzogene Abgaben betreffend 2010) veranlasst hat, ist ihm vor dem Hintergrund der bisherigen Ausführungen zuzurechnen und könnte sich der Bf nicht -noch dazu erst Jahre später - auf eine unverschuldete Unkenntnis über seine Offenlegungsverpflichtung berufen.

Die einzeln zugeordneten Erträge aus der hier in Rede stehenden Vermögensanlage sind der den gegenständlich angefochtenen Bescheiden zugrunde gelegten Offenlegung zu entnehmen (vgl. dort die Bemessungsgrundlagen unter Zuordnung der Einkünfte lt Angaben in den einzeln angeführten Kennzahlen der Steuererklärung), die, wenn auch erst im März 2017, so aber unter dem Titel "Offenlegung betreffend Nichtentrichtung der Einkommensteuer 2007 - 2015" gemäß § 29 FinStrG erstattet worden ist (vgl. die oben detailliert wiedergegebenen Daten und Angaben der Selbstanzeige). Mit der gegenständlichen Offenlegung gemäß § 29 FinStrG über die Jahre 2007 bis 2015 hat der Bf über seinen Vertreter also zumindest nachträglich die potenzielle strafrechtliche Relevanz seines Verhaltens im Zusammenhang mit dem zugleich offengelegten Sachverhalt eingeräumt.

Die vom Bf vorgebrachten Gründe, weshalb eine Besteuerung der Erträge beim Bf jedenfalls zu unterbleiben habe, greifen vor dem Hintergrund der bisherigen Ausführungen nicht. Das erst nachträgliche Vorbringen über die "Abschottungswirkung" kann keine andere Beurteilung des Wechsels in die neue Anlageform herbeiführen.

Wenn sich der Bf über eine mehrere Jahre dauernde Vermögensveranlagung ***47*** verschwiegen gehabt und sich im Jahr 2009 zu einer Verlagerung der Vermögenswerte in eine neue Anlageform in ***38*** entschieden hat, konnte er dabei noch nicht automatisch von einer Herauslösung des bloß in neuer Form angelegten Vermögens aus der Steuerhängigkeit ausgehen. Dass der Bf bei seiner Entscheidung auf eine allfällige "steuerabschottende" bzw "intransparente" Behandlung der erzielten Erträge gehofft haben mag, befreite ihn auch nicht von der ihm obliegenden Verpflichtung zu deren Offenlegung. Die diesbezügliche Unterlassung wird letztlich dem Umstand geschuldet gewesen sein, dass der Bf dieser Verpflichtung auch in Bezug auf die in den Vorjahren im Ausland (der ***48***) erzielten Kapitaleinkünfte nicht nachgekommen war, was in die vorliegend vorzunehmende Beurteilung einfließen muss (vgl. oben zum Zeitpunkt und Umfang der Selbstanzeige).

Zieht man den bereits behandelten Umstand in Betracht, dass die Mittel, aus denen die Einmalprämienzahlung getätigt wurde, vorher jahrelang ungemeldet ***47*** veranlagt worden sind, ist ein Irrtum über die mögliche Steuerpflicht der im Streitzeitraum erzielten Erträge als unwahrscheinlich auszuschließen. Ein solcher Irrtum über die zumindest mögliche Steuerpflicht im Inland wurde bei der gegenständlich im Jahr 2009 vorgenommenen Verlagerung von Kapital in eine nach außen hin als Er- und Ablebensversicherung gekleidete Anlageform unter gleichzeitiger Vereinbarung einer 30- jährigen Aufschubdauer auch nicht einmal konkret behauptet.

Mochte der Bf über spezielle Kenntnisse auf dem Gebiet des Internationalen Steuerrechts allenfalls nicht verfügt haben, so war ihm die Einholung von diesbezüglichen Erkundigungen über eine zumindest mögliche Steuerpflicht zumutbar. Davon, dass eine in Österreich potenziell bestehende Steuerpflicht im Hinblick auf die Ansässigkeit des Bf und bezogen auf sein Welteinkommen bei den Besprechungen über die neu gewählte Anlageform nicht thematisiert worden ist, ist aber nicht auszugehen. Dass die Vertragspartnerin (Versicherungsgeberin, ***34***) gegenüber dem Bf jeden Zweifel über eine mögliche Steuerpflicht ausgeschlossen bzw den Bf nicht über eine zumindest mögliche Steuerpflicht informiert hat, ist unwahrscheinlich.

Darauf, dass das hier in Rede stehende Wertpapierdepot während der vereinbarten 30-jährigen Aufschubdauer (ab 2009) von einer vom Bf aus einer vom Versicherer (***34***) zur Verfügung gestellten Liste auswählbaren Depotbank verwaltet wurde, dass Ein- und Auszahlungen auf das bzw vom 2009 neu angelegte(n) Wertpapier-Portfoliokonto jederzeit möglich (gewesen) sind und eine Rückkaufsmöglichkeit nach Ablauf eines Jahres ab Vertragsabschluss bestanden hat (besteht), weiters, dass das Anlagerisiko im Streitzeitraum vereinbarungsgemäß beim Bf gelegen und er als Anleger im genannten Zeitraum auch das Kapitalanlagerisiko getragen hat (und bis zum Ende der Aufschubdauer 2039 trägt), wird im Folgenden noch näher eingegangen werden (zu den einzelnen Vertragsbedingungen und zur Zurechnung des wirtschaftlichen Eigentums am Portfolio-Deckungsstock, vgl. die Ausführungen im Folgenden).

Das jahrelange Versäumnis in Bezug auf die Offenlegung und die Tatsache der verspäteten Nachmeldung der in den Jahren 2007 bis 2015 erzielten Erträge ist dem Bf zuzurechnen und hat er gegen sich gelten zu lassen, dass in Bezug auf die Festsetzung der Einkommensteuer für das Jahr 2010 die verlängerte Verjährungsfrist angewendet wurde (vgl. dazu auch die Angaben in der oa gemäß § 29 FinStrG erstatteten Selbstanzeige).

Die Erstellung der oben angeführten Nachmeldungen erfolgte im ***62*** des Bf (vgl. Offenlegungsschreiben vom 14. März 2017). Die ausdrücklich erstmalige Offenlegung umfasste die mit den Vermögensanlagen verbundenen ausländischen Einkünfte der Jahre ab 2007 (die Einkünfte der Jahre 1999 bis 2006 waren mangels Vorhandenseins von Unterlagen nicht mehr offengelegt worden, vgl. dazu die Angaben im Offenlegungsschriftsatz), somit letztlich aus Gründen der Hintanhaltung der finanzstrafrechtlichen Verfolgung.

Die steuerliche Vertretung des Bf ist seit März 2017 beim Finanzamt angemerkt. Es wird daher davon ausgegangen, dass der Bf die Unterlagen im Rahmen der Erteilung der Vollmacht an den Vertreter übergeben hat. Dem Bf war die nachgemeldete Steuerschuld in Bezug auf die ausländischen Kapitalerträge der Jahre 2009 und Folgejahre also spätestens ab der am 17. März 2017 im Wege der steuerlichen Vertretung erfolgten Offenlegung (Nachmeldungs-Aufstellungen für die Jahre ab 2007 bis 2015) auch betragsmäßig konkret bekannt.

Zusammenfassend kann gesagt werden, dass sich der Bf in Anbetracht seiner Vermögensverhältnisse über die zumindest mögliche Steuerpflicht hinsichtlich seiner Kapitaleinkünfte bewusst (gewesen) war.

Der Umstand, dass der Bf sein Vermögen unter Verletzung seiner Offenlegungsverpflichtung jahrelang in Länder verlagert hat, die als Steuerfluchtländer bekannt sind, indiziert für sich schon das dem Bf zur Last zu legende Verschulden.

Dass er mit Gewissheit und/oder irrtümlich von der Steuerfreiheit seiner jahrelang ***47*** und in ***38*** (demnach außerhalb des Unionsgebiets) erzielten Kapitalerträge ausgegangen ist, ist aus den dargestellten Erwägungen auszuschließen.

Aus den angeführten Gründen war sowohl die objektive als auch die subjektive Tatseite einer jahrelangen Abgabenhinterziehung als gegeben anzunehmen und sind dem Bf die Folgen seines Verhaltens zuzurechnen.

Die jahrelange Nichterklärung von im Ausland bezogenen Kapitaleinkünften wirkte sich auf das vorliegend in Streit stehende Jahr 2010 verjährungsfristverlängernd aus (Erstbescheid vom 21. Februar 2011; vgl. die Fristen wie oben).

Im Übrigen endete die reguläre Verjährungsfrist für das Jahr 2011 aufgrund der mit Erstbescheid vom 12. April 2012 gesetzten Unterbrechungshandlung Ende 2017 und erfolgte die Offenlegung auch für die Folgejahre ab 2012 (vgl. Erstbescheide wie oben) innerhalb der für die Einkommensteuerfestsetzungen geltenden regulären Verjährungsfrist (vgl. § 209 Abs. 1 BAO).

Aus den hier angeführten Gründen waren die vorliegend mit Bescheiden vom 14. August 2017 bzw 29. August 2017 - für das Jahr 2010 unter Anwendung der verlängerten Verjährungsfrist des § 207 Abs. 2 BAO idF des Betrugsbekämpfungsgesetzes 2010, BGBl I 2010/105 ab 1.1.2003, - nach Wiederaufnahmen der Verfahren vorgenommenen Neufestsetzungen als rechtmäßig anzusehen.

Dass der Wille der Vertragsparteien zumindest für den Zeitraum der vereinbarten 30-jährigen Aufschubdauer, in die auch der vorliegend zu beurteilende Streitzeitraum fiel, nicht in erster Linie auf die Kapitalveranlagung, sondern auf Versicherungsleistungen gerichtet war/ist, erschließt sich aus den zitierten Versicherungsbestimmungen (AVB), die einen Bestandteil des Vertragswerks darstellen, nicht.

Zur mit der ***34*** abgeschlossenen, wie oben offengelegten Vereinbarung (Versicherungspolice) im Besonderen:

Das ***56*** ist eine aufgeschobene Rentenversicherung mit Einmalprämie. Bei der Versicherung handelt es sich um eine sogenannte anteilgebundene bzw. fondsgebundene Lebensversicherung (vgl. § 2 AVB im Folgenden).

Die Versicherungspolizze für die aufgeschobene Rentenversicherung mit Einmalprämie (Pol. Nr. ***23***) weist als Versicherungsnehmer Herrn ***28*** und als versicherte Person Herrn ***29*** (Eintrittsalter 28 Jahre) mit Versicherungsbeginn 01.04.2009 aus. Die Aufschubdauer wurde mit 30 Jahren vereinbart und betrug die einbezahlte Prämie EUR 1.908.533,00 (Einmalprämie nach Abzug der Versicherungssteuer EUR 1.835.127,90).

In der Polizze werden als versicherte Leistungen (hier auszugsweise) angeführt:

Widerrufliche Bezugsberechtigung:

Im Erlebensfall der versicherten Person(en): Herr ***20*** (Bf, geb. ***2***) im 1. Rang 100 %, seine Ehegattin ***40*** (geb. ***33***) im 2. Rang 100 %) und im 3. Rang mit 100% der Sohn ***25*** (geb. ***26***).

Im Todesfall der (letzten) versicherten Person: ***40*** und ***Bf1***, jeweils mit 50 % im 1. Rang.

Die Polizze enthält Bestimmungen über Rücktritts- und Widerspruchsrechte.

Die vorgelegte Zusatzvereinbarung sieht vor, dass im Falle des Ablebens des Bf als Versicherungsnehmer vor Versicherungsablauf sein Sohn, ***25***, neuer Versicherungsnehmer werden soll(te) (vgl. Zusatzvereinbarung vom 25. Mai 2009).

Die weiter oben wörtlich zitierten Versicherungsbedingungen (im Folgenden AVB) bilden einen integrierenden Bestandteil des Vertrages. Sie gelten ab Vertragsabschluss (April 2009), daher auch im vorliegend zu beurteilenden Zeitraum 2010 bis 2015, und sehen (hier auszugsweise) das Folgende vor:

Nach § 2 der Allgemeinen Versicherungsbedingungen handelt es sich beim ***56*** um eine sogenannte anteilgebundene bzw. fondsgebundene Er- und Ablebensversicherung, bei welcher der Versicherungsnehmer bis zum Ende der Aufschubdauer das Anlagerisiko betreffend die Entwicklung des Portfolio-Kontowertes trägt. Die Höhe der Versicherungsleistung hängt von der Wertentwicklung der Vermögenswerte ab, die in diesem Zeitraum direkt dem Versicherungsvertrag des Versicherungsnehmers (Bf) zuzuordnen sind.

Vertragsgrundlagen sind der Versicherungsantrag und die darin enthaltenen Bestimmungen, alle Anlagen und Vertragszusätze (insbesondere die Anlagestrategie und das Beratungsprotokoll/Risikoaufklärung), alle Risikohinweise, die Allgemeinen Versicherungsbedingungen, die Verbraucherinformationen und die Versicherungspolice. Soweit nichts Abweichendes vereinbart ist, gelten die gesetzlichen Bestimmungen (§ 3 AVB).

Nach § 4 Abs. 3 AVB enden der Versicherungsvertrag und der Versicherungsschutz mit Auszahlung der Versicherungsleistung bei Tod der versicherten Person während der Aufschubdauer, nach Inanspruchnahme der einmaligen Kapitalabfindung oder durch eine vorzeitige Vertragsauflösung, insbesondere durch einen Vollrückkauf.

Gemäß § 4 Abs 2 AVB beginnt der Versicherungsschutz, sobald die Einmalprämie auf dem Prämienkonto der ***14*** AG oder auf dem für diese Versicherung bestimmten Portfoliokonto (§ 7 (1) AVB) eingegangen ist, frühestens mit dem Versicherungsbeginn.

§ 5 AVB regelt das Rücktritts und Widerspruchsrecht (vgl. wörtlich weiter oben).

§ 6 AVB regelt die Bedeutung der Angaben des Versicherungsnehmers zum Versicherungsantrag (Wahrheitspflicht etc).

Nach § 7 AVB werden die dem gegenständlichen Versicherungsvertrag zugeordneten Vermögenswerte auf einem gesonderten Konto angelegt und vom Versicherer während der Aufschubdauer auf diesem auf den Versicherer lautenden Depot (Portfolio-Konto) geführt. Die Vermögenswerte am Portfoliokonto stehen im Alleineigentum des Versicherers, werden jedoch gesondert von dessen übrigem Vermögen angelegt. Es stehen weder dem Versicherungsnehmer noch dem Bezugsberechtigten Eigentums- oder Nutzungsrechte an den auf dem Portfoliokonto gehaltenen Vermögenswerten zu. Nach Ende der Aufschubdauer und sofern dann eine Rente (§ 15) gewählt wird, werden die dem Versicherungsvertrag zugeordneten Vermögenswerte in das übrige Kapitalanlagevermögen des Versicherers überführt und das Portfolio-Konto danach aufgelöst.

Wie die Prämie, abgestimmt auf die Risikobereitschaft des Versicherungsnehmers, angelegt wird, ergibt sich aus der vor Versicherungsbeginn festgelegten Anlagestrategie, welche vom beauftragten Vermögensverwalter umzusetzen ist (§ 7 Abs. 4 AVB).

Gemäß § 7 Abs. 5 kann der Versicherungsnehmer die durch ihn festgelegte Anlagestrategie während der Aufschubdauer ändern, hat aber während dieses Zeitraums keinen direkten Einfluss auf Auswahl und Verwaltung der Vermögenswerte des Portfolio-Kontos.

Die vom Versicherungsnehmer gewählte Anlagestrategie gilt vorbehaltlich späterer Änderungen durch den Versicherungsnehmer (einmal jährlich kostenfrei unter Einhaltung bestimmter Fristen) längstens bis zum Ende der Aufschubdauer als vereinbart (§ 7 Abs. 6 AVB).

Nach § 7 Abs. 7 der AVB wird der Wert der Leistung, außer im Todesfall, nicht garantiert, weil die Entwicklung der Werte des Portfolio-Kontos nicht vorauszusehen ist. Insbesondere ist aus diesem Grund vor Beginn einer etwaigen Rentenzahlungsphase die Höhe der Rente nicht garantiert. Der Wert des Portfolio-Kontos steigt und sinkt mit der Entwicklung der zu Grunde liegenden Vermögenswerte (vgl. § 2 AVB). Der Versicherungsnehmer bzw der Bezugsberechtigte hat die Chance, im Falle eines Kursanstieges der Vermögenswerte einen Wertzuwachs des Portfolio-Kontos zu erzielen, trägt aber auch das Risiko von allfälligen Wertminderungen des Portfolio-Kontos im Falle von Kursverlusten und von eventuellen Wechselkursschwankungen bei Vermögenswerten in Fremdwährungen.

Der Wert der Versicherung entspricht während der 30-jährigen Aufschubdauer (ab 2009) zu jedem Zeitpunkt dem Wert des der Versicherung zugeordneten Portfolio-Kontos (abzüglich noch nicht belasteter Abschluss-, Verwaltungs- und Risikokosten sowie offener Provisionsforderungen, Steuern, Gebühren etc). Sofern nach dem Ende der Aufschubdauer eine Rente gewählt wird, entspricht der Wert der Versicherung am Ende der Aufschubdauer der Höhe des anfänglich für diese Rente zu bildenden Deckungskapitals (§ 8 Abs. 1 AVB; zur Bestimmtheit vgl. im Folgenden). In der Rentenzahlungsphase ist der Wert der Versicherung das Deckungskapital der gewählten Rente (§ 8 Abs. 1 AVB). Der Wert des Portfolio-Kontos wird mindestens einmal pro Jahr erfasst. Weitere Bewertungen werden durchgeführt, wenn eine Versicherungsleistung fällig wird. Es wird vom Versicherer keine Verantwortung für die Richtigkeit des von der jeweiligen Depotbank mitgeteilten Wertes des Portfolio-Kontos übernommen (§ 7 Abs. 1 AVB). Zur allfälligen Bewertung durch einen Wirtschaftsprüfer oder Gutachter bei Kostentragung durch den Versicherungsnehmer sowie Umrechnung nach dem gültigen Devisenkurs der ***50*** Nationalbank vgl. § 8 Abs. 2 und 3 AVB.

Pro Portfolio-Konto kann jeweils nur ein Vermögensverwalter gewählt werden, wobei eine Änderung des Vermögensverwalters während der Aufschubdauer möglich ist (§ 9 AVB). Im Rahmen der vom Versicherungsnehmer definierten aktuellen Anlagestrategie soll der Vermögensverwalter bei der Verwaltung der Vermögenswerte des Portfolio-Kontos sämtliche Anlageentscheide fällen, die er bei der Verwaltung des Portfolio-Kontos für notwendig erachtet, und ist hier grundsätzlich frei, bankenübliche und depotfähige, aber nicht nachschusspflichtige Anlagen zu tätigen. Das Recht, bestimmte Anlagen abzulehnen und bestehende ungeeignete Anlagen zu veräußern, wird vorbehalten und übernimmt der Versicherer als Eigentümer der Vermögenswerte keinerlei Haftung für Verluste, die infolge der Ausübung dieses Rechtes eintreten (§ 10 AVB). Der Versicherungsnehmer wird über die Beendigung der Zusammenarbeit mit Vermögensverwaltern oder Depotbanken informiert (§ 11 AVB).

Der Versicherer kann die Zusammenarbeit mit den Vermögensverwaltern oder Depotbanken beenden und kann der Versicherungsnehmer anhand einer an ihn übermittelten Liste ein alternativ zur Verfügung stehender Vermögensverwalter und Depotbank wählen, wobei keinerlei Ansprüche gegen den Versicherer aufgrund einer Beendigung der Zusammenarbeit gelten gemacht werden können (§ 11 AVB).

§ 12 bestimmt die Art der Prämienzahlung und das Rücktrittsrecht des Versicherers bei nicht rechtzeitiger Zahlung ohne vorherige gerichtliche Geltendmachung (vgl. wörtlich oben).

Die Risikokosten für den Versicherungsschutz sind mit Hilfe von Annahmen nach anerkannten Regeln der Versicherungsmathematik angesetzt worden und werden während der Versicherungsdauer zusammen mit den Verwaltungskosten erhoben. Sonstige aufgrund erhöhter finanzieller und/oder gesundheitlicher Risiken erforderliche Risikokosten können zusätzlich erhoben werden (§ 13 Abs. 2 AVB).

Die Mindestliquidität des Portfolio-Kontos hat nach § 13 Abs. 5 AVB zu jeder Zeit 2% des aktuellen Wertes des Portfolio-Kontos aufzuweisen.

§ 7 AVB:

Erlebensfallleistung:

Erlebt mindestens eine versicherte Person das Ende der Aufschubdauer, hat der Versicherungsnehmer das Wahlrecht, ob eine einmalige Kapitalabfindung oder eine lebenslange Rente geleistet werden soll. Wird keine diesbezügliche Wahl getroffen, dann gilt die lebenslange Rente als gewählt.

Das Recht auf Leistung einer Kapitalabfindung wird für den Fall vorbehalten, dass die gewählte Rente den Mindestbetrag von CHF 6.000,00 pro Jahr nicht erreicht.

Wird die Rente gewählt, zahlt der Versicherer diese bis zum Zeitpunkt des Todes der (letzten) versicherten Person (Abs. 1 Sätze 1 bis 4).

§ 15 Abs. 1 der AVB sieht weiters -bei gegebenem Wahlrecht zwischen Kapitalabfindung und Rente - eine Zahlung einer Rente bis mindestens zum Tod der letzten versicherten Person vor.

Für den -vorliegend nach den Angaben des Bf aber nicht vereinbarten -Fall der vertraglichen Einräumung einer Rentengarantiezeit soll die Rente mindestens bis zum Ende der Garantiezeit ausbezahlt werden, wobei sich die Höhe der Rente bei Rentenbeginn aus dem Wert der Versicherung zum Ende der Aufschubdauer und dem maßgebenden Rentenfaktor errechnet. Der maßgebende Rentenfaktor ergibt sich nach § 15 Abs. 1 AVB aus den bei Rentenbeginn verwendeten Rechnungsgrundlagen für sofort beginnende Renten, beträgt aber mindestens 75% des Wertes, der sich mit den bei Vertragsabschluss verwendeten Rechnungsgrundlagen ergäbe. Das Wahlrecht auf Kapitalabfindung steht unter der Bedingung, dass die versicherte Person das Ende der Aufschubdauer erlebt und entspricht die Höhe der Kapitalabfindung dem Wert der Versicherung zum Ende der Aufschubdauer (§ 7 Abs. 1).

§ 15 Abs 2 der AVB bestimmt die Todesfallleistung, welche in Form einer Überweisung oder in Form der Übertragung sämtlicher Vermögenswerte des Portfolio-Kontos erfolgt, wenn die (letzte) versicherte Person während der Aufschubdauer stirbt. Sowohl bei einer Überweisung als auch bei einer Übertragung der Vermögenswerte entspricht die Todesfalleistung dem Wert der Versicherung (§ 8 (1) AVB) nach Veräußerung sämtlicher Vermögenswerte.

Nach dem letzten Satz des § 15 Abs. 2 AVB beträgt die Todesfallleistung in jedem Fall mindestens 10% der einbezahlten Prämiensumme (vg. § 22 (7) AVB) und wird sie bei Ableben der letztversterbenden versicherten Person fällig (§ 15 Abs 3 AVB).

§ 15 Abs. 4 AVB bestimmt die Bezugsberechtigung durch Überweisung oder Übertragung der Vermögenswerte auf ein Depotkonto bei Wahl der Kapitalabfindung und im Todesfall.

Nach § 15 Abs. 5 und 6 AVB regeln die Liquidation (des Portfolio-Kontos) bei Überweisung bzw die Leistung durch Übertragung der Vermögenswerte auf ein vom Bezugsberechtigten zu benennendes Depotkonto mit schuldbefreiender Wirkung gegenüber allen Bezugsberechtigten. Für die Erbringung der Versicherungsleistung in Form der Übertragung der Vermögenswerte kann nur ein Depotkonto angegeben werden.

§ 15 Abs. 7 AVB bestimmt die Kosten und Spesen für die Überweisung bzw. Veräußerung, Übertragung und Bewertung der Vermögenswerte (Abzug). Eine Haftung für eventuell anfallende Verluste, die infolge der Veräußerung bzw Bewertung der Vermögenswerte sowie der verspäteten Veräußerung bzw verspäteten Bewertung der Vermögenswerte entstehen, wird vom Versicherungsgeber ausgeschlossen.

Der Versicherungsnehmer ist gemäß § 15 Abs. 8 AVB während der Aufschubdauer direkt an der Wertentwicklung der Vermögenswerte auf dem Portfolio-Konto beteiligt, sodass für die Versicherung während dieses Zeitraumes keine Überschussberechtigung für den Versicherungsnehmer vorgesehen ist und keine Überschussbeteiligung an ihn gewährt wird. Nach dem Ende der Aufschubdauer und sofern dann eine Rente (Abs. 1) gewählt wird, richtet sich in der Rentenzahlungsphase eine etwaige Überschussbeteiligung nach Maßgabe der dann für laufende Renten geltenden Regelungen, worüber der VN entsprechend informiert wird.

§ 16 bis 19 AVB betreffen Wehrdienst, Unruhen und Krieg, Selbsttötung, Bedeutung der Versicherungspolice und deren Verlust.

Die Bezugsrechtsregelung ist nach § 20 AVB jederzeit widerrufbar, eine Unwiderruflichkeit kann vereinbart werden.

§ 22 Abs. 1 AVB sieht für den Versicherungsnehmer eine Kündigungsmöglichkeit (Rückkauf ganz oder teilweise) bei Einhaltung einer einmonatigen Kündigungsfrist während der Aufschubdauer, frühestens nach Ablauf des ersten Versicherungsjahres, vor. In der Rentenzahlungsphase ist eine Kündigung ausgeschlossen. Bei einer Teilkündigung muss der verbleibende Wert des Portfoliokontos einen vom Versicherer festgesetzten Mindestprozentsatz der bei Vertragsabschluss vereinbarten Prämie betragen. Der Mindestbetrag einer Teilkündigung wird mit CHF 15.000,00 festgelegt. Jede infolge einer Teilkündigung ausbezahlte Leistung wird von der Prämie in Abzug gebracht und führt zu einer Neuberechnung der eingezahlten Prämiensumme (Abs. 7). Die Anlagestrategie kann im Zuge der Leistung aus der Teilkündigung geändert werden (Abs. 3). Nach vollständiger Kündigung erhält der VN den Rückkaufswert abzüglich Kosten der Kündigung. Der Rückkaufswert entspricht dem Wert der Versicherung abzüglich sämtlicher Kosten der Kündigung, die zulasten des Portfolio-Kontos gehen. Bei vollständiger Kündigung innerhalb eines Jahres sind die laufenden Verwaltungskosten für das ganze Jahr geschuldet. § 15 Abs. 4 bis 8 AVB kommen sinngemäß zur Anwendung.

Die eingezahlte Prämiensumme bezeichnet die Prämie zuzüglich aller zusätzlich eingezahlten Prämienerhöhungen abzüglich aller Auszahlungen bzw Teilkündigungen (§ 22 Abs. 7 AVB).

Nach § 23 AVB sind einmal jährlich jeweils auf den Ersten eines jeden Monats zusätzliche Prämienzahlungen durch separaten Antrag möglich, die Mindesterhöhungsprämie wird mit CHF 15 000,- festgelegt. Auf allenfalls nachteilige Folgen für den VN wurde hingewiesen.

Die §§ 24 bis 31 AVB betreffen ua Verpfändung und Abtretung, Erfüllung der vertraglichen Verpflichtungen, Erklärungen, Geltendmachung von Ansprüchen aus der Versicherung, Mitwirkungspflichten, Abänderung der AVB sowie anwendbares Recht und Gerichtsstand (jeweils ***38***), Salvatorische Klausel etc (vgl. die oben wörtlich zitierten AVB).

Der Verwaltungsgerichtshof hat in seinem Erkenntnis vom 19. Oktober 2022, Ro 2021/15/0013, über einen von der 61-jährigen Revisionswerberin (und ihrem damals 65-jährigen Ehemann) mit einem liechtensteinischen Versicherungsunternehmen abgeschlossenen Versicherungsvertrag gegen Bezahlung einer Einmalprämie mit aufgeschobener wahlweiser Kapitalabfindung oder aufgeschobener lebenslanger Rentenzahlung abgesprochen. Die "Versicherungsvereinbarung" betraf einen Investmentfonds und war die Revisionswerberin aufgrund der getroffenen Vereinbarung nach Ablauf eines Jahres jederzeit dazu berechtigt gewesen, den Vertrag zu kündigen, Teilbeträge zu entnehmen und Einlagen zu tätigen sowie Fonds- und Anlagestrategie zu wählen und zu ändern. Die Chance der Steigerung des Wertes der Wertpapiere lag wie das Risiko einer Wertminderung während der vereinbarten Aufschubdauer ausschließlich bei der Revisionswerberin. Im Hinblick auf die geringe vertragliche Bindung im Beurteilungszeitraum wurde der Revisionswerberein die Stellung eines wirtschaftlichen Eigentümers der im Deckungsstock befindlichen Wertpapiere zugesprochen und wurden ihr die daraus erzielten Erträge dieses Zeitraums entsprechend zugerechnet.

Der Verwaltungsgerichtshof führt im genannten Erkenntnis aus:

"…Dem Bundesfinanzgericht ist nicht entgegenzutreten, wenn es unter Würdigung aller Umstände zum Schluss gekommen ist, dass im Revisionsfall primär eine Kapitalveranlagung zugunsten der Revisionswerberin und ihres Ehemannes gewollt war. Es hat sich dabei insbesondere darauf gestützt, dass der Vertrag nach Ablauf eines Jahres jederzeit kündbar war und die Revisionswerberin stets Teilbeträge -ohne Kündigung des Vertrages -entnehmen konnte (und dies auch erfolgt ist, weil immerhin fast ein Viertel der Einmalprämie entnommen wurde). Es wurde weiters in die Beurteilung einbezogen, dass die Revisionswerberin die Veranlagungsstrategie vorgeben und jederzeit ändern konnte und der Abschluss des Rentenvertrages in einem unüblich hohen Alter mit einer dafür sehr langen Aufschubdauer erfolgte und die Wahrscheinlichkeit der Renteninanspruchnahme sehr gering war.

Die Beweiswürdigung des Bundesfinanzgerichtes, dass die Revísionswerber tatsächlich eine Vermögensveranlagung gewollt hatten, ist -jedenfalls für die gegenständlich relevante 30- jährige Aufschubdauer -nicht mit einem vom Verwaltungsgerichtshof aufzugreifenden Fehler behaftet.

Entscheidend ist allerdings, dass sich der am 1. Juli 2013 abgeschlossene `Versicherungsvertrag gegen Bezahlung einer Einmalprämie mit aufgeschobener, lebenslanger Rentenzahlung oder mit Kapitalwahlrecht anstelle der Rentenzahlung´ in wirtschaftlicher Betrachtung als die Vereinbarung von zwei gesonderten Bereichen darstellt: Einerseits einem ***62*** der Anleger für eine (klassische) Vermögensverwaltung betreffend einen Einmalerlag von 1,019.232,35 € und andererseits einem im Jahr 2043 schlagend werdenden Rentengeschäft, welches darin besteht, dass ein im Jahr 2043 gegebenenfalls noch vorhandener Kapitalstand (falls die Anleger nicht widersprechen) dann in das wirtschaftliche Eigentum der Versicherungsgesellschaft übergehen soll und diese dafür auf Basis des im Jahr 2043 gegebenenfalls noch vorhandenen Kapitalstandes (`Anlagestock´) unter Zugrundelegung bestimmter Parameter den Anlegern eine auf deren Lebenszeit begrenzte Rente zahlt. Die Anleger haben an die Versicherung Gebühren und Kostenersätze, insbesondere die Provisionen des Vermittlers, zu zahlen.

Revisionsgegenständlich sind die Einkommensteuerverfahren 2014 bis 2017. Von den beiden erwähnten Bereichen des "Versicherungsvertrages" ist daher nur die Vermögensverwaltung betroffen. Für das Einkommen und die Einkommensteuer der Jahre 2014 bis 2017 hat das im Jahr 2043 allenfalls schlagend werdende Rentengeschäft keine Relevanz.

Bei der (klassischen) Vermögensverwaltung, die Finanzinstitute für einen Kunden -auf dessen Risiko - durchführen, bleibt der Kunde uneingeschränkt wirtschaftlicher Eigentümer des Kapitals und Zurechnungssubjekt der Kapitaleinkünfte.

Zur Zurechnung des wirtschaftlichen Eigentums bringt die Revision vor, das Bundesfinanzgericht sei von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abgewichen, weil Voraussetzung für die Zurechnung des wirtschaftlichen Eigentums sei, dass der Steuerpflichtige die Depotbank und die Person des Asset Managers bestimmen könne. Die Revision legt allerdings nicht dar, welche Relevanz es für die Zurechnung des wirtschaftlichen Eigentums haben sollte, ob der Steuerpflichtige die Depotbank oder die Person des Asset Managers wählen kann. Es kommt auch nicht darauf an, ob der Steuerpflichtige jede einzelne Kapitaltransaktion bzw. jede konkrete Investmententscheidung beeinflussen kann. Entscheidend für die Zurechnung des wirtschaftlichen Eigentums ist vielmehr, wer wirtschaftlich über die Einkunftsquelle disponieren und so die Art ihrer Nutzung bestimmen kann. Gegenteiliges ergibt sich -entgegen dem Revisionsvorbringen -auch nicht aus dem Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 23. November 2016, Ro 2015/15/0012.

Die Revisionswerberin ist nach Ablauf eines Jahres jederzeit dazu berechtigt gewesen, den Vertrag zu kündigen; sie war dazu berechtigt, jederzeit Teilbeträge zu entnehmen. Sie konnte die Veranlagungsstrategie wählen und ändern oder den Investmentfonds, in welchen investiert werden sollte, bestimmen und diesen ändern. Im Hinblick darauf, dass die Chance der Steigerung des Wertes der Wertpapiere genauso wie das Risiko einer Wertminderung ausschließlich bei der Revisionswerberin gelegen ist und ihr -im Hinblick auf die geringe vertragliche Bindung - die Verfügungsmacht über die Wertpapiere zukommt, kann dem Bundesfinanzgericht nicht entgegengetreten werden, wenn es wirtschaftliches Eigentum der Revisionswerberin an den im Deckungsstock befindlichen Wertpapieren angenommen hat.

In der Aufschubphase sind der Revisionswerberin somit die Veranlagungserträge zuzurechnen und gemäß § 27 EStG 1988 zu versteuern.

Die Revision erweist sich daher als unbegründet, weshalb sie gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen war."

Als entscheidungswesentlich hat der VwGH in diesem Erkenntnis ausdrücklich postuliert, dass sich Versicherungsverträge gegen Bezahlung einer Einmalprämie mit vereinbarter aufgeschobener, lebenslanger Rente oder wahlweiser Kapitalauszahlung anstelle der Rentenzahlung, in wirtschaftlicher Betrachtungsweise als die Vereinbarung von zwei gesonderten Bereichen darstellen, nämlich einerseits als eine Verwaltung des Einmalerlags in Form einer klassischen Vermögensverwaltung während der Aufschubdauer und andererseits einem nach Ablauf der Aufschubdauer allenfalls schlagend werdenden Rentengeschäft, welches darin besteht, dass ein bei allfälligem Rentenbeginn (nach Ablauf der Aufschubdauer) gegebenenfalls noch vorhandener Kapitalstand (falls die Anleger nicht widersprechen) dann in das wirtschaftliche Eigentum der Versicherungsgesellschaft übergehen soll und diese dafür auf der Basis des in diesem Jahr gegebenenfalls noch vorhandenen Kapitalstandes ("Anlagestock") unter Zugrundelegung bestimmter Parameter den Anlegern eine auf deren Lebenszeit begrenzte Rente zahlt.

Der Verwaltungsgerichtshof stellt dabei allgemein auf fondsgebundene Versicherungsverträge ab, ohne sich eigens auf die Bezeichnung als Er- und Ablebensversicherung zu beziehen und ordnet den in die Aufschubdauer fallenden "eigenen Bereich" des Vertrags der "klassischen Vermögensverwaltung" zu. Als solcher wird jener Vertragsteil, der sich auf die Verwaltung des Wertpapierdepotsim Aufschubzeitraum bezieht, in einkommensteuerrechtlicher Hinsicht vom gesondert zu behandelnden Vertragsteil, der die daran anschließende Rentenphase regelt, abgegrenzt. Dabei wird die Relevanz des zweitgenannten Vertragsbereichs, nämlich jenes Bereichs des Vertrages, der sich auf die nach Ablauf der Aufschubdauer allenfalls beginnende Rentenphase -im Revisionsfall mit Beginn im Jahr 2043 - bezieht, gegenüber jener, die der Vermögensverwaltung während der Aufschubphase zukommt, für die Beurteilung des Einkommens und der Einkommensteuer des in die Aufschubdauer fallenden Streitzeitraums 2014 bis 2017 ausdrücklich ausgeschlossen. Die einkommensteuerrechtliche Zurechnung der aus dem Wertpapierdeckungsstock in diesem Zeitraum erzielten Erträge erfolgte im Revisionsfall daher an die Revisionswerberin.

Diese einkommensteuerrechtliche Beurteilung ist auf den vom Bf abgeschlossenen fondsgebundenen Versicherungsvertrag übertragbar:

Als Hauptleistung des Versicherers bildet während der von der Rentenphase zu trennenden 30- jährigen Aufschubphase auch im vorliegenden Fall die Verwaltung der auf dem Portfolio-Konto angelegten Vermögenswerte. Die während der Aufschubdauer - hier ab Vertragsabschluss 2009 bis 2039 - erzielten Erträge aus dem Portfolio-Konto sind daher als aus einer "Vermögensverwaltung" erzielt zu qualifizieren und in den vorliegend strittigen Jahren 2010 bis 2015 einkommensteuerrechtlich dem Bf zuzurechnen.

Dass die Vermögenswerte (das Portfolio aus der Einmalzahlung der Prämie) während des Aufschubzeitraums in das zivilrechtliche Eigentums- und Nutzungsrecht des Versicherers übertragen wurden und von einem vom Bf ausgewählten Verwalter über eine gleichfalls vom Bf aus einer ihm übergebenen Liste ausgewählte Depotbank verwaltet werden, schadet nicht. Der Bf kann die bei Vertragsabschluss gewählte Anlagestrategie ändern und den Vermögensverwalter wechseln (einmal jährliche kostenfrei). Innerhalb dieses Rahmens hat der Bf also die wirtschaftliche Verfügungsmacht über das Wertpapierkonto. Die einzelnen Anlageentscheidungen werden innerhalb dieses Rahmens vom beauftragten Vermögensverwalter für den Bf getroffen (vgl. Haftungsausschluss des Versicherers in § 10 AVB). Der Bf kann über das Depot insoweit verfügen, als er innerhalb der in den Allgemeinen Versicherungsbedingungen (AVB), die einen Bestandteil des Vertragswerks darstellen, festgelegten Fristen jederzeit Einzahlungen tätigen und (Teil-) Rückzahlungen veranlassen kann. Auch ein Totalrückkauf der Versicherung ist möglich.

Nach Ablauf der mit 30 Jahren vereinbarten Aufschubfrist hat der Bf das Wahlrecht auf Kapitalauszahlung oder auf Auszahlung einer lebenslangen Rente. Bei Ausübung des Rentenwahlrechts sollen die Vermögenswerte gegen Bezahlung einer lebenslangen Rente an den Versicherten in das übrige Kapitalvermögen des Versicherers (***64***)) übergehen.

Die wie oben mit der Verwaltung des Portfolio-Kontos zusammenhängenden Erträge wurden im innerhalb der Aufschubfrist liegenden Zeitraum 2010 bis 2015 erwirtschaftet und dem Bf zugerechnet.

Die Beschwerdeausführungen (vgl. auch die weiteren Schriftsätze) zur voraussichtlichen Lebenserwartung des zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses 28-jährigen eintrittsberechtigten Sohnes des Bf (vgl. die Zusatzvereinbarung vom Mai 2009) betreffen den Zeitraum des etwaigen bzw voraussichtlichen Rentenbeginns ab 2039 und somit nicht den vorliegend in Beurteilung stehenden Streitzeitraum 2010 bis 2015, der innerhalb der mit 30 Jahren (ab 2009) vereinbarten Aufschubdauer, dh im Vermögensverwaltungszeitraum, liegt. Die Darstellungen der Beschwerde zur anhand der Sterbetafeln ablesbaren Lebensdauer des Versicherten/Eintrittsberechtigten beziehen sich auf den wie oben vom Verwaltungsgerichtshof angesprochenen zweiten Vertragsbereich des vereinbarungsgemäß im Jahr 2039 allenfalls schlagend werdenden Rentengeschäfts, der einkommensteuerrechtlich ausdrücklich von jenem Vertragsbereich, der die Vermögensverwaltung während der Aufschubdauer betrifft, zu trennen ist.

Der Umstand, dass Herr ***43***, lt Versicherungspolice ***23*** im Streitzeitraum versicherte bzw im Todesfall des Bf eintrittsberechtigte Person, bei Vertragsabschluss (2009) 28 Jahre alt gewesen ist und zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses "laut DAV2004R eine mittlere Lebenserwartung von rund 95 Jahren" hatte ("Zugrundelegung der DAV2004R, vergleichbar AVÖ2005R"), ist für die den gegenständlichen Zeitraum umfassende Vermögensverwaltung nicht relevant.

Ob und inwieweit ein anhand der jeweils heranzuziehenden Sterbetafeln errechenbares Langlebigkeitsrisiko also etwa auch in Bezug auf den eintrittsberechtigten Sohn besteht, ist für den vorliegend strittigen -in die 30-jährige Aufschubfrist fallenden - Zeitraum nicht streitentscheidend. Somit ist auch nicht streitentscheidend, ob die verbleibende Lebenserwartung beim Sohn 67 Jahre (davon 10% seien 6,7 Jahre) beträgt und ein vereinbarter Rentenbeginn mit rund 88 (= 95-6,7) Jahren nach Ansicht des dBMF (nicht) zu beanstanden wäre bzw der Rentenbeginn betreffend die versicherte Person in deren 59. Lebensjahr, somit deutlich unter 88, liegt.

Der Verwaltungsgerichtshof hat im Revisionsfall die Beweiswürdigung des Bundesfinanzgerichtes in Bezug auf den Abschluss des Rentenvertrages in einem unüblich hohen Alter mit einer dafür sehr langen Aufschubfrist, sodass die Wahrscheinlichkeit der Renteninanspruchnahme durch den Versicherungsnehmer sehr gering war, unbeanstandet gelassen, allerdings ausdrücklich als entscheidend hervorgehoben, dass dem Rentengeschäft für die Aufschubphase keine Relevanz zukommt.

Inwieweit aus dem Zusammenhang der Ausführungen des Erkenntnisses, insbesondere aus dem ausdrücklichen Ausspruch über die Irrelevanz jenes Vertragsteiles, der die Rentenphase betrifft, gleichzeitig ableitbar wäre, dass den Zeitraum der Rentenphase betreffende versicherungsmathematische Erwägungen streitentscheidend für den vorliegend zu beurteilenden, in die Vermögensverwaltung fallenden Streitzeitraum wären, wurde weder in der Beschwerde, noch in den ergänzenden Schriftsätzen erläutert.

Auch, dass der im vorliegenden Fall vereinbarten und mit jener im oben zitierten Revisionsfall vergleichbaren Aufschubdauer eine andere als im zitierten Erkenntnis des Verwaltungsgerichthofes dargestellte Bedeutung zukäme, ist vor dem Hintergrund der oben besprochenen Aussagen über die Trennung der beiden Vertragsbereiche nicht zu erkennen und ist dies auch aus den Beschwerdeausführungen und den ergänzenden Eingaben nicht zu entnehmen.

Ob und inwieweit sich das Fehlen von Aussagen zur Höchstzulässigkeit der Aufschubdauer im vom Verwaltungsgerichtshof entschiedenen Fall auf den Ausgang des vorliegend zu beurteilenden Rechtsstreits auswirken könnte, wurde vor dem Hintergrund der oben besprochenen höchstgerichtlichen Ausführungen nicht nachvollziehbar dargestellt. Inwieweit die Tatsache, dass die Aufschubphase im vorliegenden Fall nicht erst knapp vor bzw nicht erst nach dem statistisch errechneten Tod der versicherten/eintrittsberechtigten Person enden könnte, für den vorliegend zu beurteilenden Zeitraum, der in den Vermögensverwaltungszeitraum fällt, streitentscheidend sein soll, wurde in den ergänzenden Ausführungen nicht dargestellt. Unbestritten geblieben ist in den zur Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes erstatteten Ausführungen des ergänzenden Schriftsatzes letztlich aber, dass das Höchstgericht eine Trennung der beiden hier in Rede stehenden und oben besprochenen Vertragsbereiche vorgenommen und deren Relevanz eindeutig bestimmt hat.

Im Hinblick auf die gegenständlich für den bis 2039 dauernden Aufschubzeitraum vereinbarte Vermögensverwaltung durch einen vom Bf bestimmten Verwalter (eine Depotbank) und die Risikoübernahme für Wertminderungen, die das während dieses Zeitraums unterhaltene Portfoliokonto betreffen, durch den Bf als Versicherungsnehmer wird hier zur Risikotragung nur mehr der Vollständigkeit halber ausgeführt:

Die Höhe einer nach Ablauf der Aufschubdauer allenfalls gewählten Kapitalabfindung entspricht dem Wert der Versicherung zum Ende der Aufschubdauer, das ist der Wert des Portfolio-Kontos zu diesem Zeitpunkt (abzüglich Kosten für Abschluss, Verwaltung und Risikokosten, offener Provisionsforderungen, Steuern, Gebühren und sonstige zurechenbare Kosten, vgl. § 8 Abs. 1 AVB).

Nach § 15 Abs. 1 der Allgemeinen Versicherungsbedingungen des ***61*** (***63***) ***62*** (AVB) bestimmt sich die Höhe der Rente zum Ende der Aufschubdauer aus dem -zum Vertragsabschlusszeitpunkt noch nicht bekannten - Wert der Versicherung zum Ende der Aufschubdauer, dh im Jahr 2039, und dem maßgebenden Rentenfaktor. Der Rentenfaktor bestimmt sich aus den bei Rentenbeginn verwendeten Rechnungsgrundlagen für sofort beginnende Renten und beträgt mindestens 75 % des Wertes, der sich aus den bei Vertragsabschluss verwendeten Rechnungsgrundlagen ergäbe (§ 15 Abs. 1 AVB).

Eine auf die Höhe der Rente bezogene Garantie wurde wegen der Nichtvorhersehbarkeit der Wertentwicklung des Portfolio-Kontos für den Zeitraum vor Beginn einer etwaigen Rentenzahlungsphase in § 7 Abs. 7 AVB - mit Ausnahme der Mindesttodesfallleistung - ausdrücklich ausgeschlossen.

Die für den Fall des Todes der (letzten) versicherten Person während der Aufschubdauer vereinbarte Versicherungsleistung wurde mit mindestens 10% der einbezahlten Prämiensumme garantiert (§ 15 Abs. 2 iVm § 22 Abs. 7 AVB).

Eine Überschussberechtigung ist während der Aufschubdauer ausdrücklich ausgeschlossen worden (vgl. zu § 15 Abs. 8 AVB auch im Folgenden).

Aus den hier angeführten Bestimmungen der AVB, die einen Bestandteil des Vertragswerks darstellen, ergibt sich also keine ausreichend bestimmte Risikoübernahme durch den Versicherer.

Der Wert der Versicherung zum Ende der Aufschubdauer als zweiter maßgeblicher Parameter ist -insoweit unbestritten - betragsmäßig noch nicht bekannt und bildete dieser Umstand vereinbarungsgemäß den Grund für den ausdrücklichen Ausschluss einer Rentengarantie durch den Versicherungsgeber (vgl. der ausdrückliche Ausschluss der Rentengarantie in § 7 Abs. 7 AVB).

Es wurde in § 15 AVB also lediglich der am Beginn einer allfälligen Rentenphase anzuwendende Rentenfaktor - ermittelt anhand der bei Vertragsabschluss errechneten Werte - mit einem Mindestprozentsatz von 75% garantiert. Dieser (Mindest-) Faktorsatz soll aber auf den bei Vertragsabschluss noch nicht bekannten bzw erst bei Rentenbeginn zu ermittelbaren aktuellen Wert des Portfolios zur Anwendung kommen (§ 15 Abs. 1 AVB, vgl. dazu auch die Risikobestimmung des § 7 Abs. 7 AVB wie oben).

Der bei allfälligem Rentenbeginn heranzuziehende aktuelle Wert des Portfolios zum Ende der Aufschubdauer wird also erst bei Ausübung des Rentenwahlrechtes nach Ende der Aufschubdauer zu ermitteln und der (Mindest-) Rentenfaktor darauf anzuwenden sein.

Die Übernahme einer nur in Bezug auf den Rentenfaktor vereinbarten Garantie in Höhe mindestens 75 % des auf Basis der bei Vertragsabschluss bestehenden Rechnungsgrundlagen ermittelten Faktorwertes kann demnach zur eindeutigen Risikobestimmung nicht ausreichen.

Mit dem im Zuge der mündlichen Verhandlung unter Bezugnahme auf EStR, Rz 621Ob ("und ähnlich Knörzer, Lebensversicherungen im Steuerrecht, 186 ff) vorgebrachten Einwand, die Aussage, es könne die "Übernahme eines ausreichenden biometrischen Risikos bei ausländischen Rentenversicherungen in zugesagter, der Höhe nach bezifferten Rente liegen" und dass dies "bei wertentwicklungsabhängiger fondsgebundener aufgeschobener Rentenversicherung nur als garantierter Rentenfaktor sinnvoll interpretierbar ist, welcher bei gegenständlicher Police vorliegt", ist nicht dargelegt, in welcher Weise die allenfalls nach Ablauf der Aufschubdauer auszuzahlenden Renten nach Dauer und Höhe von vornherein bestimmt (gewesen) sein sollen (vgl. Art. 2 Abs. 3 lit. b der Richtlinie 2009/138/EG), wenn ein maßgeblicher Parameter, nämlich der Wert des Portfolios zum Ende der Aufschubdauer noch nicht bekannt war.

Der Wortlaut und Regelungszusammenhang der unionsrechtlichen Vorgabe lässt diese von Seiten des Bf ins Treffen geführte Interpretation nicht zu. Ohne Außerachtlassung von Schlüssigkeitskriterien kann der unionsrechtlich eindeutig formulierten Regelung ein solcher Inhalt nicht unterstellt werden.

Demgegenüber wurde mit den hier angeführten Vertragsbestimmungen von Seiten der ***54*** AG keine Rentenzahlungsgarantie abgegeben, die nach Dauer und Höhe von vornherein ausreichend bestimmt war, sondern eine solche Garantie sogar ausdrücklich ausgeschlossen.

Dass die Voraussetzungen eines Kapitalisierungsgeschäftes iSd Art. 2 Abs. 3 lit. b der Richtlinie 2009/138/EG vorliegen könnten, wurde seitens des Bf nicht einmal konkret behauptet.

Mit den allgemeinen Ausführungen, wonach " Rentenversicherungen vom Erfordernis des Risikokapitals im Ablebensfall grundsätzlich nicht umfasst seien, weil der Versicherer ein biometrisches Risiko in Form des Langlebigkeitsrisikos übernehme, und die Bildung eines Risikokapitals im Ablebensfall allgemein für Kapitalversicherungen nicht charakteristisch sei", sollte -soweit nachvollziehbar - darauf angesprochen werden, dass auf Vereinbarungen hinsichtlich der Bildung eines (ausreichenden) Deckungskapitals verzichtet worden ist (vgl.: "weil es bei gemischten Er- und Ablebensversicherungen auf eine Risikokapitalbildung nicht ankomme").

Zur mit 10 % der einbezahlten Prämiensumme vereinbarten Mindesttodfallleistung (§ 15 Abs. 2 AVB) vgl. im Folgenden.

Zum weiteren Haftungsausschluss des Versicherers (neben § 7 Abs. 7 AVB) in Bezug auf die Wahl der banküblichen und depotfähigen Anlagen bei der Veranlagung der Vermögenswerte bzw bezüglich der Führung des Depotkontos während der Aufschubdauer vgl. die oben wörtlich wiedergegebenen Bestimmungen des § 10 AVB.

Im Übrigen wurde eine Rentengarantiezeit lt den Ausführungen des Bf nicht vereinbart (vgl. auch die oben zitierten Bestimmungen der AVB). Dass sich allein aus dem Fehlen einer solchen Bestimmung aber schon auf eine Risikoübernahme durch den Versicherer schließen ließe, wurde von Seiten des Bf nicht behauptet.

Dass das hier zur Beurteilung anstehende Vertragswerk also die Kriterien eines Kapitalisierungsgeschäftes, dem ein versicherungsmathematisches Verfahren zugrunde liegt, bei dem Zahlungen (Renten) der Dauer und Höhe nach festgelegt wurden, erfüllen würde, ist nach den bisherigen Ausführungen zu verneinen.

Die Übernahme eines "biometrischen Risikos" ("Langlebigkeitsrisikos") durch den Versicherer, wie von Seiten des Vertreters ins Treffen geführt, war bei Vertragsabschluss nach Dauer und Höhe nicht festgelegt (vgl. die bereits erläuterten Bestimmungen der AVB).

Auf das Eintrittsrecht des Sohnes abgestellte besondere Risikobestimmungen sind übrigens nicht evident.

Auch aus der Bestimmung des § 8 Abs. 1 AVB, wonach der Wert der Versicherung am Ende der Aufschubdauer bzw am Beginn und während der Rentenphase dem Deckungskapital der gewählten Rente entspricht, ergeben sich keine konkreten Angaben zur Höhe und Dauer der ab Ende der Aufschubdauer - bei Wahl der Rente - garantierten Zahlungen und/oder zur konkreten Ermittlung eines Deckungskapitals für den Rentenfall (vgl. dazu § 7 Abs. 7 iVm § 15 Abs. 1 AVB wie oben).

Lediglich das Todesfallrisiko wurde wie oben betragsmäßig mit 10 % der einbezahlten Prämiensumme begrenzt (§ 15 Abs. 2 AVB).

Wenn von Seiten des Bf eingewendet wird, dass der VwGH in seiner Entscheidung zu Kapitalversicherungen bestehende Fragen unbeantwortet gelassen und es für entscheidend gehalten habe, dass die (im Einzelfall) konkret vereinbarte Kapitalgarantie als nennenswerte Versicherungsleistung zu beurteilen sei (Vgl. VwGH vom 23.11.2016, Ro 2015/15/0012, Rz 45), und weiter, dass bei der gegenständlichen Versicherungspolice (***23***) eine Todesfallleistung für den Fall, dass die (letzte) versicherte Person während der Aufschubdauer sterbe, vorgesehen sei, wobei der Versicherer in diesem Fall den Wert der Versicherung mit mindestens 10% der eingezahlten Prämiensumme garantiere und diese Todesfallleistung wirtschaftlich betrachtet schlagend werde, wenn es zu einem nahezu Totalverlust der Wertentwicklung des Deckungsstocks komme (10% der Prämiensumme betragen EUR 190.853,30), ist für den vorliegenden Rechtsstreit aber noch nichts gewonnen.

Auch mit den Ausführungen, es sei dennoch während der Aufschubdauer zusätzlich ein Ablebensrisiko versichert, wobei sich die Frage stelle, welche konkrete Risikohöhe für die ertragsteuerliche Anerkennung heranzuziehen wäre, könnte -abgesehen von der wie oben zu beachtenden Zweiteilung des Vertrags - ein dem Beschwerdeantrag entsprechendes Ergebnis nicht herbeigeführt werden.

Der Verwaltungsgerichtshof hat im vom Vertreter des Bf ins Treffen geführten Erkenntnis vom 23.11.2016, Ro 2015/15/0012, wie folgt ausgeführt:

"…

Die steuerrechtliche Frage, wem das Einkommen bzw. Einnahmen zuzurechnen sind (§ 2 Abs. 1 EStG 1988), ist in erster Linie nach wirtschaftlichen Gesichtspunkten zu entscheiden. Entscheidend ist, ob das Zurechnungssubjekt über die Einkunftsquelle verfügt, also wirtschaftlich über diese disponieren und so die Art ihrer Nutzung bestimmen kann. Für Zwecke der Einkünftezurechnung ist nicht zwischen In- und Auslandssachverhalten zu unterscheiden (vgl. -mit weiteren Nachweisen -VwGH vom 25. Februar 2015, 2011/13/003).

Einkünfte aus Kapitalvermögen sind demjenigen zuzurechnen, dem die Befugnis oder auch nur die faktische Möglichkeit zur entgeltlichen Nutzung der fraglichen Wirtschaftsgüter zukommt. Die Zurechnung von passiven Einkünften (also insbesondere auch solchen aus Kapitalvermögen) erfolgt grundsätzlich an denjenigen, der das (wirtschaftliche) Eigentum an den die Einkünfte generierenden Vermögenswerten hat (vgl. neuerlich -wiederum mit weiteren Nachweisen - VwGH vom 25. Februar 2015).

An der Dispositionsbefugnis des Treugebers in Bezug auf die Zurechnung der Einkünfte aus einem Treuhandvermögen ändert sich durch die Betrauung eines Treuhänders mit dessen Verwaltung nichts. Bei der Treuhandschaft bleibt die Dispositionsbefugnis im Innenverhältnis beim Treugeber, weshalb diesem die Einkünfte zugerechnet werden (vgl. neuerlich VwGH vom 25. Februar 2015).

Unstrittig wohnt einem Versicherungsvertrag -in Abgrenzung zu versicherungsfremden Leistungen -die Übernahme einer gewissen Risikoabsicherung inne (vgl. VwGH vom 28. Mai 2013, 2008/17/0081).

Die Leistung der X Versicherung AG bemisst sich sowohl im Er- als auch im Ablebensfall nach dem dann aktuellen Marktwert der im individuellen Deckungsstock des Revisionswerbers befindlichen Wertpapiere. Für den Ablebensfall ist eine Mindesttodesfallleistung in Höhe von 10% der einbezahlten Nettoprämie vereinbart.

Damit besteht im Erlebensfall keinerlei Risikoabsicherung, im Ablebensfall hingegen eine Risikoabsicherung in Höhe der Mindesttodesfallleistung.

Dem Bundesfinanzgericht ist nicht entgegenzutreten, wenn es diese Risikoabsicherung als "verschwindend" (bzw. `minimal bzw. faktisch nicht vorhanden´) beurteilt hat. Nach den unbestrittenen Darlegungen des Bundesfinanzgerichtes sahen die allgemeinen Versicherungsbedingungen der X Versicherung AG für den vorliegenden Fall eine Mindesttodfallleistung in Höhe von 60% der einbezahlten Nettoprämie vor, welche aber für die vorliegenden Verträge auf lediglich 10% reduziert wurde. Aus den vom Revisionswerber vorgelegten Urkunden ergab sich wiederum, dass fondsgebundene Lebensversicherungen in Österreich bei - wie hier vorliegend - Einmalerlägen eine Mindesttodfallleistung von 100% der `Einmalprämie´ garantierten (vgl. auch die Schilderung des Sachverhaltes zu VwGH vom 28. Mai 2013). Da -wie das Bundesfinanzgericht ausführte -zum Zeitpunkt des Abschlusses der Verträge mit guten Renditen zu rechnen war und von einem verantwortungsvollen Asset Manager zu erwarten war, dass im Portfolio mindestens 10% an sicheren Wertpapieren enthalten sein würden, musste es als überaus unwahrscheinlich beurteilt werden, dass die vereinbarte Mindesttodesfallleistung schlagend werden könnte.

Dass die Voraussetzungen eines - in der Revision behaupteten -Kapitalisierungsgeschäftes (Art. 2 Abs. 3 lit. b der Richtlinie 2009/138/EG vom 25. November 2009: Geschäfte, denen ein versicherungsmathematisches Verfahren zugrunde liegt, wobei gegen im Voraus festgesetzte einmalige oder regelmäßig wiederkehrende Zahlungen bestimmte Verpflichtungen unternommen werden, deren Dauer und Höhe genau festgelegt sind) gegeben sein könnten, wird auch in der Revision nicht dargelegt.

Da sohin keine nennenswerte Risikoabsicherung vorliegt, erfüllt die X Versicherung Ag im vorliegenden Fall -abgesehen von einer Vermittlerrolle keinerlei wirtschaftliche Funktion.

Wenn der Revisionswerber betont, er habe vor Abschluss der Verträge keinen Kontakt zur Depotbank und zum Asset Manager gehabt, so ist nicht ersichtlich, welche -für den Revisionswerber günstige -Schlussfolgerung daraus gezogen werden sollte. An der nicht gegebenen Risikoabsicherung ändert dies nichts.

Die Auswahl der Depotbank und des Asset Managers erfolgte vereinbarungsgemäß durch den Revisionswerber. Der Revisionswerber konnte diese Auswahl auch jederzeit abändern. Der Revisionswerber war überdies berechtigt, die Anlagestrategie auszuwählen und ebenfalls jederzeit abzuändern. Wenn in der Revision hiezu geltend gemacht wird, eine derartige Abänderung hätte einer zweiseitigen Vereinbarung bedurft, so wird zwar nach den Versicherungsbedingungen die Änderung erst durch die Bestätigung seitens des Versicherungsunternehmens wirksam. Eine ´Bestätigung` deutet aber nicht auf eine Zustimmung, sondern auf eine bloße Kenntnisnahme hin. Dass der Versicherer berechtigt gewesen wäre, eine vom Revisionswerber ´im Rahmen der gesetzlichen Bestimmungen` beantragte Änderung abzulehnen, geht aus den Versicherungsbedingungen nicht hervor.

Der Revisionswerber war schließlich auch berechtigt, die Vereinbarung nach Ablauf von einem Jahr jederzeit mit einer kurzen Kündigungsfrist (ein Monat) zu beenden.

Im Hinblick darauf, dass die Chance der Steigerung des Wertes der Wertpapiere genauso wie das Risiko einer Wertminderung (fast) ausschließlich beim Revisionswerber gelegen ist und ihm -im Hinblick auf die geringe vertragliche Bindung - die Verfügungsmacht über die Wertpapiere zukommt, kann dem Bundesfinanzgericht nicht entgegengetreten werden, wenn es wirtschaftliches Eigentum des Revisionswerbers an den im Deckungsstock befindlichen Wertpapieren angenommen hat.

Der Revisionswerber macht weiters geltend, das Bundesfinanzgericht habe nicht dargelegt, welcher Einkünftetatbestand vorliege. In der Literatur werde mit guten Gründen vertreten, dass Versicherungsverträge bei Nichtzutreffen der Voraussetzungen des Versicherungstatbestandes auch unter den Tatbestand der sonstigen Forderungen fallen könnten bzw als Indexzertifikate zu qualifizieren wären.

Dem ist zu entgegnen: Das Bundesfinanzgericht hat zutreffend ausgeführt, dass der Revisionswerber als wirtschaftlicher Eigentümer des Kapitalvermögens (Geldforderungen und Aktien) Einkünfte iSd § 27 Abs. 1 Z 1 lit. a sowie nach § 27 Abs. 1 Z 4 EStG 1988, aber auch zum Teil Spekulationseinkünfte nach § 30 EStG 1988 (idF vor 1. Stabilitätsgesetz 2012, BGBl. I Nr. 22/2012) erzielt hat.

Wenn der Revisionswerber geltend macht, ihm seien die Einkünfte nicht zugeflossen, so ergibt sich der Zufluss der Einkünfte aber daraus, dass ihm wirtschaftliches Eigentum an den im Deckungsstock befindlichen Vermögenswerten zukommt und sohin die sich daraus ergebenden Einkünfte -vergleichbar einem `treuhändig verwalteten Bankkonto/Bankdepot´(vgl. VwGH vom 25. März 2015, 2012/13/0033) -unmittelbar ihm zuzurechnen sind.-

Wenn in der Revision gerügt wird, das Bundesfinanzgericht gebe keine konkrete Risikohöhe an, ab welcher von einem ausreichend hohen Risiko auszugehen wäre, so sind derartige allgemeine Ausführungen aber auch nicht erforderlich; zu entscheiden ist lediglich, ob die konkret vereinbarte Kapitalgarantie als nennenswerte Versicherungsleistung zu beurteilen ist. Auch mit diesem Vorbringen wird sohin ein Begründungsmangel nicht aufgezeigt.

Die Revision macht geltend, das Bundesfinanzgericht habe sich nicht vollumfänglich mit dem Vorbringen des Revisionswerbers, insbesondere zur Anknüpfung des ertragssteuerlichen Versicherungstatbestands, auseinandergesetzt. Eine derartige Auseinandersetzung war jedoch entbehrlich, da die Steuerpflicht ohnedies nicht auf den -jedenfalls nicht erfüllten - Versicherungstatbestand (§ 27 Abs. 1 Z 6 EStG 1988) gestützt wurde. Auf die an eine formalrechtliche Anknüpfung zu § 27 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 anschließenden unionsrechtlichen Bedenken des Revisionswerbers ist daher im vorliegenden Fall ebenfalls nicht einzugehen. Der Anregung, ein Vorabentscheidungsverfahren einzuleiten, war sohin nicht näherzutreten.

Ob- wie die Revision meint -im vorliegenden Fall ein allgemeiner Versicherungstarif zur Anwendung kam, ist hier im Ergebnis nicht von Bedeutung.

Wenn die Revision sodann ausführt, das Bundesfinanzgericht wäre verpflichtet gewesen, die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse betreffend die Bemessungsgrundlagen zu ermitteln und festzustellen, so erfolgte eine umfassende und konkrete Erörterung der einzelnen Bemessungsgrundlagen mit dem -stets steuerlich vertretenen Revisionswerber. Welche Beweise das Bundesfinanzgericht zu diesem Thema hätte allenfalls aufnehmen sollen und zu welchem abweichenden Ergebnis diese Beweisaufnahmen geführt hätten, wird auch in der Revision nicht dargelegt.

Wenn schließlich in der Revision geltend gemacht wird, es wäre zu erheben gewesen, ob neben dem vorhandenen Ablebensrisiko auch andere Risiken (´z.B. Kosten- oder Stornorisiken`) tarifmäßig vom Versicherungsunternehmen übernommen worden seien, so wurden derartige Risiken im bisherigen Verfahren nicht behauptet; diesem überdies völlig unkonkreten Vorbringen des Revisionswerbers steht demnach das Neuerungsverbot (§ 41 Abs. 1 VwGG) entgegen.

Die Revision war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen."

Der VwGH stellt in diesem Erkenntnis auf die in der EU-Richtlinie 2009/138/EG für Kapitalisierungsgeschäfte vorgegebene Verpflichtung ab, die im Vorhinein vereinbart werden muss. Diese Vorgabe bezieht sich auf "…im Voraus festgesetzte einmalige oder regelmäßig wiederkehrende Zahlungen", mit denen "bestimmte Verpflichtungen übernommen werden, deren Dauer und Höhe genau festgelegt sind" (Art. 2 Abs. 3 lit. b RL).

Mit den Ausführungen, das BMF leite aus der VwGH-Entscheidung vom 23.11.2016 eine Art "bewegliches System der Risikoübernahme durch den Versicherer" ab, wonach nicht die aufsichtsrechtliche Grenze für den Mindesttodesfallschutz von 105% maßgeblich sei, sondern sämtliche Begleitumstände beim Abschluss der Police bei der Frage zu würdigen seien, ob eine ausreichende Risikoübernahme durch den Versicherer stattgefunden habe (Bodis/Schlager, Neues zur ertragsteuerlichen Behandlung von fondsgebundenen Lebensversicherungen, SWK 2017, 143 (146)), kann der Bf keine für ihn günstigere Rechtsansicht herleiten, wenn eine Leistungsgarantie nur für den Todesfall im Ausmaß von 10% der Prämiensumme abgegeben worden ist (zu § 15 AVB im Folgenden).

Der Verwaltungsgerichtshof hat die Vereinbarung einer Begrenzung des Risikos für den Todesfall auf 10 % der Prämiensumme im hier angeführten Erkenntnis vom 23. November 2016, Ro 2015/15/0012, aber als nicht ausreichend erachtet.

Wie bereits besprochen, wurde durch die bloße Festlegung des Rentenfaktors in § 15 Abs 1 der AVB mit mindestens 75 % des aus den Rechnungsgrundlagen für sofort beginnende Renten bei Vertragsabschluss ermittelbaren Faktorwertes noch nicht die Höhe der späteren Rente festgelegt (garantiert), wenn der Wert der Versicherung zum Ende der Aufschubphase -als zweiter maßgeblicher Parameter - noch nicht voraussehbar war. Ausdrücklich ausgeschlossen wurde deshalb in § 7 Abs. 7 AVB eine Garantie in Bezug auf die Höhe der Rente (vgl. der ausdrücklich auf die Höhe der Rente bezogene Ausschluss einer Garantie lt. § 7 Abs. 7 AVB).

Dass die Vereinbarung eines Rentenfaktormindestprozentsatzes (75 %) also für die Erfüllung der wie oben geforderten Bestimmtheitskriterien ausreichen soll, ist nicht zu erkennen.

Im Übrigen bilden Erlässe (des deutschen und österreichischen BMF) für das Bundesfinanzgericht keine verbindlichen Rechtsquellen. Das BFG ist auch an Literaturmeinungen nicht gebunden (vgl. insoweit auch zum angeführten Hinweis des BMF auf ein "kombiniertes Risiko aus Todesfallrisiko und biometrisches Risiko" in Rz 6210b Ts 1 EStR).

Allein anhand der Sterbetafeln und der daraus ablesbaren voraussichtlichen Lebenserwartung des Versicherten/Eintrittsberechtigten ist eine ausreichende Definition des vom Versicherer übernommenen Risikos ("Langlebigkeitsrisikos") noch nicht ableitbar (vgl. der oben besprochene Garantieausschluss in Bezug auf den Wert der Leistung in § 7 Abs. 7 der Allgemeinen Versicherungsbedingungen des ***65*** ***62*** betreffend das Rentengeschäft).

Den hier erläuterten Bestimmtheitsvorgaben wurde vorliegend nicht entsprochen.

Nach den bisherigen Ausführungen zum Erkenntnis des VwGH vom 19.10.2022, Ro 2021/15/0013, muss aber die Bedeutung des Langlebigkeitsrisikos als Komponente jenes Vertragsbereichs, der die nach Ablauf der Aufschubdauer allenfalls schlagend werdende Rentenphase (ab 2039) betrifft, letztlich hintangestellt werden, weil dieses Risiko nicht den gesondert zu betrachtenden Vertragsbereich einer Vermögensverwaltung während der Aufschubdauer betrifft, sondern das allenfalls 2039 schlagend werdenden Renten betrifft.

Infolge der wie oben vorgeschriebenen Trennung des Vertrages in einen die Vermögensverwaltung betreffenden Bereich und einen Bereich, der die allenfalls auf die Aufschubphase folgende Rentenphase betrifft bzw wegen der im Erkenntnis ausdrücklich ausgeschlossenen Relevanz des nach Ende der Aufschubdauer allenfalls schlagend werdenden Rentengeschäftes für das Einkommen und die Einkommensteuer des die Vermögensverwaltung während der Aufschubdauer betreffenden Zeitraums, ist für die vorliegend in Streit stehenden Jahre letztlich auch nicht maßgeblich, ob und inwieweit die geforderte Risikoübernahme bei Rentenversicherungen wirtschaftlich betrachtet einerseits aus einem ausreichenden Langlebigkeitsrisiko und/oder einem Mix aus Langlebigkeitsrisiko und Ablebensrisiko darstellbar wäre (zum vereinbarten Todesfallrisiko vgl. die bisherigen Ausführungen).

Ob und inwieweit es über die Ausführungen in den zitierten Erkenntnissen hinaus auf die Vergleichbarkeit mit inländischen Versicherungsverträgen noch entscheidungswesentlich ankäme, wurde in den Ausführungen der vorliegenden Beschwerde (Vorlageantrag, ergänzender Schriftsatz und in der mündlichen Verhandlung) nicht dargelegt.

Im Übrigen wird festgehalten:

Ein nach Ablauf von einem Jahr ab Vertragsabschluss jederzeit möglicher (teilweiser) Rückkauf oder eine Kapitalabfindung sind nicht evident und ist nach den Angaben im ergänzenden Schriftsatz des Bf auch keine weitere Einzahlung (Prämienerhöhung) erfolgt. Entnahmen sind in Bezug auf den vorliegend zu beurteilenden Zeitraum 2010 bis 2015 nicht evident gemacht worden, weshalb sich Ausführungen über eine Besteuerung einer Kapitalabfindung, eines Rückkaufs und oder der Rentenzahlungen im Jahr des Zuflusses erübrigen.

Im ergänzenden Schriftsatz des Vertreters wurde eingewendet, es könnten bei ertragsteuerlicher Intransparenz steuerpflichtige Einkünfte erst bei Zufluss der Versicherungsleistung nach Beendigung des Versicherungsvertrages entstehen ("Bei Intransparenz der gegenständlichen Versicherungspolice ergäbe sich daher bei Rückkauf des Vertrags bzw Kapitalabfindung einer Rente nach Maßgabe des § 27 Abs. 5 Z 3 bzw bei einer Versicherungsrente nach Maßgabe des § 29 Z 1 EStG eine Einkommensteuer").

Die solchermaßen erst im Nachhinein ins Treffen geführte Ansicht lässt sich für den hier in Rede stehenden Streitzeitraum, der in den Aufschubzeitraum fällt, vor dem Hintergrund der zitierten Rechtsprechung nicht vertreten.

Die Rechtsansicht, dass die aus dem Portfolio erzielten Erträge als solche erst nach Ablauf der Aufschubdauer als Bestandteil der dann allenfalls auszuzahlenden Kapitalabfindung oder der Renten zu versteuern wären, kommt im Übrigen in der diesbezüglichen Offenlegung (vgl. oben) nicht zum Ausdruck.

Das im Innenverhältnis an den Versicherungsgeber übertragene zivilrechtliche Eigentum an den Wertpapieren zu deren Verwaltung und die damit verbundene Vereinbarung über die Führung des Portfolios ändert nichts an der dem Bf zustehenden wirtschaftlichen Verfügungsmacht über das Portfolio (vgl. dazu die Ausführungen über die jederzeit möglichen Entnahmen (Rückkauf), das Wertrisiko und die oben angesprochene Haftung des Bf hinsichtlich der Kontoführung).

Das Portfolio-Konto wird bis zum Ende der Aufschubdauer gesondert vom Vermögen des Versicherers geführt und sofern danach eine Rente (§ 15 AVB) gewählt wird, werden die dem Versicherungsvertrag zugeordneten Vermögenswerte in das übrige Kapitalanlagevermögen des Versicherers überführt und das Portfolio-Konto aufgelöst.

Wenn dem Bf das wirtschaftliche Eigentum an den strittigen Vermögensanlagen im Streitzeitraum, der innerhalb der vereinbarten Aufschubdauer lag, zuzurechnen war, ergibt sich daraus - vergleichbar mit einem ´treuhändig verwalteten Bankkonto/Bankdepot` (vgl. VwGH vom 25. März 2015, 2012/13/0033) - auch die notwendige Zurechnung der daraus erzielten Einkünfte.

Die Veranlagung zur Einkommensteuer für die Streitjahre 2010 bis 2015 erfolgte wie oben aufgrund der Nachmeldungen (Offenlegung gem. § 29 FinStrG) der ausländischen Kapitaleinkünfte (diese für die Jahre ab 2007) nach gegenständlicher Wiederaufnahme der Verfahren betreffend Einkommensteuer 2010 bis 2015 (Wiederaufnahmebescheide und Einkommensteuerbescheide für 2010 bis 2015 vom 14. August 2017). Die in den übermittelten Aufstellungen (Offenlegung) ausgewiesenen ausländischen Einkünfte bildeten in der Folge auch die Grundlage für die Berichtigung der Festsetzungen der Einkommensteuer für den Streitzeitraum 2010 bis 2015 (Berichtigungsbescheide gemäß § 293 b BAO vom 29. August 2017).

Betragsmäßig blieben die bei der Berichtigung herangezogenen Bemessungsgrundlagen unbestritten. Hinsichtlich der von der Abgabenbehörde zur Besteuerung herangezogenen Bemessungsgrundlagen und der Steuerberechnung wird daher auf die Angaben in der Selbstanzeige verwiesen (vgl. die oben wiedergegebenen Listen mit Erklärungsdaten und Kennzahlenzuordnungen).

Ein näheres Eingehen auf die Einwendungen, wonach sich bei "Intransparenz der gegenständlichen Versicherungspolice bei Rückkauf des Vertrags bzw Kapitalabfindung einer Rente nach Maßgabe des § 27 Abs. 5 Z 3 EStG bzw. bei einer Versicherungsrente nach Maßgabe des § 29 Z 1 EStG eine Einkommensteuer ergebe", erübrigt sich daher.

Insoweit in der Beschwerde und im ergänzenden Schriftsatz auf auch deutsche Erlassmeinungen der BMF Bezug genommen wird, ist anzumerken, dass Erlässe keine das BFG bindenden Rechtsquellen darstellen und allenfalls nur als Interpretationshilfe herangezogen werden können, was aber vorliegend -entgegen der in den vorliegenden Schriftsätzen vertretenen Auffassung - aufgrund der oben zitierten Judikaturlage entbehrlich ist.

Zusammenfassung:

Im vorliegenden Fall erfolgte eine Auftragsvergabe zur Verwaltung eines Einmalerlags im Rahmen eines "Versicherungsvertrages gegen Bezahlung einer Einmalprämie mit aufgeschobener, lebenslanger Rentenzahlung oder mit Kapitalwahlrecht anstelle der Rentenzahlung". Der Bf (im Ablebensfall der eintrittsberechtigte Sohn) trägt im Zeitraum der mit 30 Jahren (vgl. Versicherungspolice wie oben) vereinbarten Aufschubdauer, somit bis 2039, sämtliche Risiken, die mit der Verwaltung der Vermögenswerte (des Portfolio-Kontos) zusammenhängen. Der Wert des Potfolio-Kontos steigt und sinkt mit der Wertentwicklung der zugrundeliegenden Vermögenswerte. Kursanstiege und Kursverluste sowie (Wechsel-) Kursschwankungen gehen zugunsten bzw zulasten des Versicherungsnehmers (§ 7 Abs. 7 wie oben). Der Versicherungsgeber übernimmt keinerlei Haftung für Verluste, die aus der Verwaltung des Portfolio-Kontos durch den vom Versicherungsnehmer gewählten Depotverwalter entstehen (§ 10 AVB). Ein (Teil-) Rückkauf ist auf das Ende des ersten Versicherungsjahres innerhalb bestimmter Fristen möglich und wird danach die Prämiensumme (abgeleitet davon das Todesfallrisiko) neu berechnet. Für die Rentenzahlungsphase ist kein Kündigungsrecht vorgesehen. Der Rückkaufswert bestimmt sich nach dem aktuellen Wert der Versicherung abzüglich der Kosten (auf nachteilige steuerliche Folgen einer Kündigung wurde hingewiesen, vgl. § 22 AVB). Die Verwaltung des Depots erfolgt durch eine vom Versicherten ausgewählten Person (Depotbank), wobei ein Wechsel der Anlagestrategie möglich ist und auch der Verwalter gewechselt werden kann (vgl. oben).

Im oben zitierten Erkenntnis vom 19. Oktober 2022, Ro 2021/15/0013, hat der Verwaltungsgerichtshof für den im Revisionsfall vereinbarten Aufschubzeitraum, der in etwa dem vorliegend zu beurteilenden Zeitraum von 30 Jahren entsprach, ausdrücklich einer gesonderten Behandlung zugeordnet. Aufgrund der im angeführten Erkenntnis angeordneten Trennung der im entschiedenen Fall in Rede stehenden (fondsgebundenen) Vertragsbereiche wurde die für die Aufschubdauer vereinbarte Depotverwaltung einem ***62*** des Anlegers für eine (klassische) Vermögensverwaltung betreffend den Prämieneinmalerlag gleichgesetzt. Indem der Vermögensverwaltungskomponente dieses Vertragsteils die entscheidungswesentliche Bedeutung eingeräumt und die Relevanz des die Rentenphase betreffenden Vertragsteils ausgeschlossen wurde, wurden die im strittigen Zeitraum innerhalb der Aufschubdauer erzielten Erträge einkommensteuerrechtlich dem Bf zugerechnet.

Der vorliegende Fall ist mit dem vom Verwaltungsgerichtshof wie oben entschiedenen Fall vergleichbar.

Der vorliegend zu beurteilende Zeitraum fällt in den Zeitraum der während der Aufschubdauer andauernden Vermögensverwaltung.

Dass diese Zurechnung nicht auch hinsichtlich des Portfoliokontos des Bf, welches während des vorliegend in Streit stehenden Zeitraums vom beauftragten Vermögensverwalter über eine Depotbank verwaltet worden ist, gelten kann, wurde nicht aufgezeigt.

Wie auch vom Vertreter des Bf -allerdings ohne Bezugnahme auf das im ergänzenden Schriftsatz angeführte Erkenntnis - ins Treffen geführt, trägt bei fondsgebundenen Lebensversicherungen stets der Versicherungsnehmer das Veranlagungsrisiko (vgl. die diesbezüglich eindeutige Risikovereinbarung in § 2 der AVB).

Bis zum Ende der 30-jährigen Aufschubdauer, dh bis zum Erreichen des 98. Lebensjahres des Bf bzw des des 59. Lebensjahres seines Sohnes (im Erlebensfall) -somit auch im gegenständlichen Streitzeitraum 2010 bis 2015 - war der die Rentenphase betreffende Vertragsbereich nicht betroffen. Der Beginn der allfälligen Rentenphase ist für 2039 vereinbart worden, sodass ein biometrisches Risiko (Langlebigkeitsrisiko) in dieser Phase -also auch im vorliegenden Streitzeitraum - noch nicht schlagend werden konnte.

Im Übrigen ist der vorgelegten Versicherungspolice (auf den Sohn lautenden Zusatzvereinbarung) und den wie oben zugrundeliegenden AVB des Versicherers eine von vornherein konkret vereinbarte Rentengarantie in Form eines im Erkenntnis des VwGH vom 23.112016, Ro 2015/15/0012, unter Bezugnahme auf Art. 2 Abs. 3 lit. b der Richtlinie 2009/138/EG vom 25. November 2009, angeführten Kapitalisierungsgeschäftes, dem ein versicherungsmathematisches Verfahren zugrunde liegt, wobei gegen im Voraus festgesetzte einmalige oder regelmäßig wiederkehrende Zahlungen bestimmte Verpflichtungen übernommen werden, deren Dauer und Höhe genau festgelegt sind, nicht zu entnehmen.

Die Bestimmung des § 15 Abs. 1 AVB enthält Vorgaben zur Berechnung des Rentenfaktors (vgl. der wie oben begrenzte Mindestfaktorsatz). Dass der Rentenfaktor im vorliegend zu entscheidenden Fall mit mindestens 75% jenes Faktors festgelegt wurde, der sich anhand der bei Vertragsabschluss errechenbaren Rechnungsgrundlagen ergäbe, bedeutet lediglich eine auf den Rentenfaktor bezogene Mindestgarantie, damit allein aber noch keine Garantie in Bezug auf Dauer und Höhe der erst nach allfälligem Rentenbeginn in der Phase des zweiten -überdies gesondert zu betrachtenden - Vertragsbereichs, nämlich der Rentenphase, unter Anwendung des Rentenfaktors auf den erst zum Zeitpunkt des Rentenbeginns ermittelbaren Portfolio-Wert zu berechnenden Rentenzahlungen ab dem Jahr 2039.

Der im Ergänzungsschriftsatz des Bf ins Treffen geführten Interpretationsweise, wonach sich das Bestimmtheitsgebot sinnvollerweise nur auf den Rentenfaktor beziehen könne, kann daher nicht gefolgt werden, weil sich die Höhe einer Rente maßgeblich nicht nur nach dem Rentenfaktor bestimmt, sondern auch nach dem -vorliegend aber noch nicht vorhersehbaren - Wert des Portfoliokontos (der Versicherung) am Ende der Aufschubdauer.

Gerade wegen der Nichtvorhersehbarkeit des Portfoliowertes wurde gegenständlich der Wert der Leistung - außer für den Todesfall (mit 10 % der Prämiensumme) nicht garantiert. Da der Wert des Portfoliokontos zum Zeitpunkt des allfälligen Rentenbeginns nach Ablauf der Aufschubfrist noch unbekannt ist, wurde eine (über den Todfallschutz hinausgehende) Leistungsgarantie der Höhe nach sogar ausdrücklich ausgeschlossen (vgl. § 7 Abs. 7 AVB).

Wie die Rentenzahlungen nach Dauer und Höhe also ausreichend bestimmt wären, ist von Seiten des Bf nicht nachvollziehbar dargestellt worden.

Abgesehen davon hat der Verwaltungsgerichtshof in seinem Erkenntnis vom 23. November 2016, Ro 2015/15/0012, in der Beschränkung des Todfallrisikos mit 10% der einbezahlten Prämiensumme noch keinen relevanten Grund für eine wirtschaftliche Zurechnung der "Depotverwaltung" an den Versicherungsgeber gesehen (vgl. oben die wörtlich zitierten Ausführungen dieses Erkenntnisses).

Zumal auch eine Überschussbeteiligung im vorliegenden Fall für den Aufschubzeitraum nicht vereinbart wurde, war nicht mehr darauf einzugehen, ob und inwieweit sich eine gegenständlich auf die Rentenphase bezogene etwaige Überschussbeteiligung nach Maßgabe der aber erst dann für laufende Renten geltenden Regelungen auswirken wird bzw ob mit einer erst für den Zeitraum ab tatsächlichem Beginn der Rentenphase fakultativ in Aussicht gestellten Regelungsmöglichkeit dem Bestimmtheitsgebot entsprochen werden wird (vgl. § 15 Abs. 8 AVB wie oben).

Bezogen auf den vorliegend noch nicht maßgeblichen Bereich der Rentenphase wird außerdem angemerkt, dass die Bestimmung über das bei Vertragsabschluss zu bildende Deckungskapital keine näheren Angaben zu dessen Berechnung enthält. § 8 Abs. 1 AVB legt lediglich fest, dass im Fall der Ausübung des Rentenwahlrechts der Wert der Versicherung am Ende der Aufschubdauer der Höhe des anfänglich für diese Rente zu bildenden Deckungskapitals entspricht.

Auf die besprochene Regelung des § 15 Abs. 1 AVB nd die mit 10 % der einbezahlten Prämiensumme vereinbarte Todesfallleistung wird auch in diesem Zusammenhang hingewiesen (vgl. § 15 Abs. 2 AVB).

Ein Eingehen darauf, ob und inwieweit für den Versicherer die Übernahme eines sogenannten "biometrischen Risikos" ("Langlebigkeitsrisikos") des Versicherers verbunden wurde/wird, erübrigt sich also einerseits wegen der wie oben angeordneten Trennung der beiden Vertragsbereiche und andererseits in Ermangelung der diesbezüglichen Bestimmtheit des vorliegend in Rede stehenden Regelungswerkes (Police und AVB) bzw wegen des ausdrücklichen Ausschlusses Garantie in Bezug auf die Höhe der Renten wegen des Umstandes, dass bei Vertragsabschluss der am Beginn der Rentenphase bestehende Wert des Portfolios noch nicht bekannt war.

Auch bei Einbezug des Eintrittsrechts des Sohnes des Bf in den Vertrag seines Vaters im Falle dessen Todes und damit in dessen Rechte bezüglich der Verwaltung des Portfoliokontos während der Aufschubdauer (von 2009 bis 2039) wäre vor dem Hintergrund der bisherigen Ausführungen keine andere Rechtsansicht vertretbar, weil einerseits von den beiden oben besprochenen Bereichen des "Versicherungsvertrages" jedenfalls im Streitzeitraum -unabhängig vom hier nicht realisierten Eintrittsrecht - nur die Vermögensverwaltung betroffen war. Für das Einkommen und die Einkommensteuer der Streitjahre hatte das im Jahr 2039 - allenfalls in Bezug auf den Sohn - schlagend werdende Rentengeschäft keine Bedeutung.

Dass erst das Bestehen eines "Langelebigkeitsrisikos" eine Überprüfung der übrigen Kriterien für die rechtmäßige Zurechnung des wirtschaftlichen Eigentums ermöglichen würde, ist aus dem Inhalt der oben zitierten Erkenntnisse nicht ableitbar (vgl. dazu auch die oben besprochenen Ausführungen zum Vorbringen des Bf hinsichtlich der Zurechnungskriterien).

Die Beleuchtung der Kriterien der Zurechnung erfolgte vorliegend unter dem Blickwinkel der Aussagen der hier zitierten höchstgerichtlichen Erkenntnisse. Auf die vorzunehmende Trennung der beiden oben behandelten Vertragsbereiche und die Hervorhebung der Relevanz jenes Bereiches, der den in die Aufschubphase fallenden Streitzeitraum betrifft, wird abschließend nochmals hingewiesen (siehe das oben zitierte Erkenntnis vom 19. Oktober 2022, Ro 2021/15/0013, und die Hervorhebung der Relevanz des auf die Vermögensverwaltung bezogenen Vertragsbereichs). Im Übrigen liegt eine nach Dauer und Höhe bestimmte Rentenzahlungsregelung nicht vor.

Der vom Bf beantragten Aufhebung der Bescheide war aus den hier angeführten Gründen keine Folge zu geben und wie im Spruch zu entscheiden.

Zur Unzulässigkeit einer Revision:

Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.

Gründe für eine Revision im angeführten Sinn liegen nicht vor, da sich die vorliegend angeordneten Rechtsfolgen aus den Rechtsvorschriften und der zitierten Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes ergeben.

Wien, am 17. Juni 2025