BFG 23.05.2019, RV/7105192/2015 – Alleinverdienerabsetzbetrag bei gleichzeitigem Unterhaltsabsetzbetrag, ha...

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IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter RI in der Beschwerdesache Bf., über die Beschwerde gegen den Bescheid des Finanzamtes XY vom 24.05.2013, betreffend Einkommensteuer 2012, zu Recht erkannt:

Spruch

Der Beschwerde wird gemäß § 279 BAO Folge gegeben.

Der angefochtene Bescheid wird abgeändert.

Die festgesetzte Einkommensteuer 2012 beträgt Euro - 1.181,00.

Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der festgesetzten Abgaben sind dem Ende der Entscheidungsgründe (siehe Tabelle "Abänderungen der Einkommensteuer 2012") zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses.

Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) zulässig.

Text

Entscheidungsgründe

Sachverhaltsdarstellung des FA (Finanzamt) im Vorlagebericht nach Durchführung von Vorhalteverfahren (u.a. Nachweis des Beziehungsstatus, Nachweis des Alleinverdienerabsetzbetrages, belegmäßiger Nachweis der Kinderbetreuungskosten, Nachweis der Erfüllung der Unterhaltsverpflichtungen für 2012):

Die Beschwerdeführerin (Bf.) hat mit der Erklärung zur Durchführung der Arbeitnehmerveranlagung für das Jahr 2012 folgende Absetz- und Freibeträge geltend gemacht: Alleinverdienerabsetzbetrag, Sonderausgaben für Prämienzahlungen an Personenversicherungen, Unterhaltsabsetzbetrag und den Kinderfreibetrag iHv 132.- € für das nicht haushaltszugehörige Kind Kind1, sowie den Kinderfreibetrag iHv 220.- € und Kinderbetreuungskosten iHv 1188.- € für das haushaltszugehörige Kind Kind2. Im Einkommensteuerbescheid 2012 wurden die geltend gemachten Absetz- und Freibeträge - bis auf den Alleinverdienerabsetzbetrag - anerkannt. In der gegen diesen Bescheid erhobenen Beschwerde wurde der Alleinverdienerabsetzbetrag geltend gemacht. Im Zuge eines Vorhalteverfahrens wurden Angaben zum Ehepartner erbeten, sowie der Nachweis betreffend der Kinderbetreuungskosten und der geleisteten Unterhaltszahlungen angefordert. In der Beschwerdevorentscheidung wurde dem Beschwerdebegehren (Alleinverdienerabsetzbetrag) entsprochen, jedoch der Unterhaltsabsetzbetrag und der dazugehörige Kinderfreibetrag für das nicht haushaltszugehörige Kind und die Kinderbetreuungskosten für das haushaltszugehörige Kind in Ermangelung vorgelegter Nachweise aberkannt. Im Vorlageantrag werden der Unterhaltsabsetzbetrag samt Kinderfreibetrag (132.- €) und die Kinderbetreuungskosten nochmals geltend gemacht. Der Nachweis betreffend der Kinderbetreuungskosten (Essensgeld 12x€ 99 = € 1188.-) ist beigelegt worden. Hinsichtlich der Unterhaltsleistungen ist der Nachweis für das NICHT beschwerdegegenständliche Jahr 2011 beigelegt worden. In einem weiteren Ersuchen um Ergänzung ist erfolglos der diesbezügliche Nachweis für das Jahr 2012 angefordert worden .

Das Finanzamt beantragt, die Beschwerde wie folgt zu erledigen:

Zuerkennung des Alleinverdienerabsetzbetrages (wie Beschwerdevorentscheidung), der Sonderausgaben (wie Einkommensteuerbescheid), des Kinderfreibetrages (220.- €) und der Kinderbetreuungskosten (1188.- €) für das haushaltszugehörige Kind.

Abweisung des Unterhaltsabsetzbetrages und des dazugehörigen Kinderfreibetrages (132.- €) für das nicht haushaltszugehörige Kind mangels Vorlage irgendwelcher Nachweise.

Im Vorlageantrag bringt der Bf. Folgendes vor: Mit Berufungsvorentscheidung vom 10.02.2015 zum Einkommensteuerbescheid 2012 vom 24.05.2013 wurde die Beschwerde vom 20.06.2013 nur zum Teil erledigt. Mit der Beschwerdevorentscheidung vom 10.02.2015 wurde mir eine Einkommensteuer Nachforderung iHv 427 € festgestetzt. Dieser Betrag wurde aber nicht richtig errechnet, da der Unterhaltsabsetzbetrag für meine Tochter Kind1 die Kinderbetreuungskosten meines Sohnes Kind2 und der Kinderfreibetrag iHv 132 € nicht berücksichtigt wurden. In Kopie lege ich die Nachweise über den bezahlten Unterhalt sowie die bezahlten Kinderbetreuungskosten bei. Für den Nachweis über die bezahlten Kinderbeteuungskosten lege ich eine Rechnung vom Nov. 2013 und in Kopie meine Kontoauszüge bei, wo ersichtlich ist, dass ich für das ganze Jahr 2013 Kinderbetreuungsgeld gezahlt habe.

Nach Vorlage der Beschwerde an das BFG wurde an das BFG eine Bestätigung der Stadt Wien (Magistrat der Stadt Wien) übermittelt, dass der Bf. im Jahr 2012 verpflichtet war, für seine Tochter Kind1 einen monatlichen Unterhalt von Euro 380,00 zu leisten und tatsächlich ein Betrag an das Amt für Jugend und Familie geleistet wurde.

Rechtsgrundlagen und Erwägungen

§ 33 Abs. 4 Z 1 (Alleinverdienerabsetzbetrag) lautet:

1. Alleinverdienenden steht ein Alleinverdienerabsetzbetrag zu. Dieser beträgt jährlich

- bei einem Kind (§ 106 Abs. 1) 494 Euro,

- bei zwei Kindern (§ 106 Abs. 1) 669 Euro.

Dieser Betrag erhöht sich für das dritte und jedes weitere Kind (§ 106 Abs. 1) um jeweils 220 Euro jährlich.

Alleinverdienende sind Steuerpflichtige mit mindestens einem Kind (§ 106 Abs. 1), die mehr als sechs Monate im Kalenderjahr verheiratet oder eingetragene Partner sind und von ihren unbeschränkt steuerpflichtigen Ehegatten oder eingetragenen Partnern nicht dauernd getrennt leben oder die mehr als sechs Monate mit einer unbeschränkt steuerpflichtigen Person in einer Lebensgemeinschaft leben. Für Steuerpflichtige im Sinne des § 1 Abs. 4 ist die unbeschränkte Steuerpflicht des Ehegatten oder eingetragenen Partners nicht erforderlich. Voraussetzung ist, dass der (Ehe-)Partner (§ 106 Abs. 3) Einkünfte von höchstens 6 000 Euro jährlich erzielt. Die nach § 3 Abs. 1 Z 4 lit. a, weiters nach § 3 Abs. 1 Z 10, 11 und 32 und auf Grund zwischenstaatlicher oder anderer völkerrechtlicher Vereinbarungen steuerfreien Einkünfte sind in diese Grenzen mit einzubeziehen. Andere steuerfreie Einkünfte sind nicht zu berücksichtigen. Der Alleinverdienerabsetzbetrag steht nur einem der (Ehe-)Partner zu. Erfüllen beide (Ehe-)Partner die Voraussetzungen im Sinne der vorstehenden Sätze, hat jener (Ehe-)Partner Anspruch auf den Alleinverdienerabsetzbetrag, der die höheren Einkünfte im Sinne der Z 1 erzielt. Haben beide (Ehe-)Partner keine oder gleich hohe Einkünfte im Sinne der Z 1, steht der Absetzbetrag dem haushaltsführenden (Ehe-)Partner zu.

§ 33 Abs. 4 Z 3 (Unterhaltsabsetzbetrag) lautet:

3. Steuerpflichtigen, die für ein Kind den gesetzlichen Unterhalt leisten, steht ein Unterhaltsabsetzbetrag von 29,20 Euro monatlich zu, wenn

- sich das Kind in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, einem Staat des Europäischen Wirtschaftsraumes oder in der Schweiz aufhält und

- das Kind nicht ihrem Haushalt zugehört (§ 2 Abs. 5 Familienlastenausgleichsgesetz 1967) und für das Kind weder ihnen noch ihrem jeweils von ihnen nicht dauernd getrennt lebenden (Ehe-)Partner Familienbeihilfe gewährt wird.

Leisten sie für mehr als ein nicht haushaltszugehöriges Kind den gesetzlichen Unterhalt, so steht für das zweite Kind ein Absetzbetrag von 43,80 Euro und für jedes weitere Kind ein Absetzbetrag von jeweils 58,40 Euro monatlich zu. Erfüllen mehrere Personen in Bezug auf ein Kind die Voraussetzungen für den Unterhaltsabsetzbetrag, so steht der Absetzbetrag nur einmal zu.

Außergewöhnliche Belastungen : Nach § 34 Abs. 6 EStG können u.a. Aufwendungen für die Kinderbetreuung im Sinne des Abs. 9 ohne Berücksichtigung des Selbstbehaltes abgezogen werden. § 34 Abs. 9 EStG lautet:

(9) Aufwendungen für die Betreuung von Kindern bis höchstens 2 300 Euro pro Kind und Kalenderjahr gelten unter folgenden Voraussetzungen als außergewöhnliche Belastung:

1. Die Betreuung betrifft

- ein Kind im Sinne des § 106 Abs. 1 oder

- ein Kind im Sinne des § 106 Abs. 2.

2. Das Kind hat zu Beginn des Kalenderjahres das zehnte Lebensjahr oder, im Falle des Bezuges erhöhter Familienbeihilfe gemäß § 8 Abs. 4 des Familienlastenausgleichsgesetzes 1967 für das Kind, das sechzehnte Lebensjahr noch nicht vollendet. Aufwendungen für die Betreuung können nur insoweit abgezogen werden, als sie die Summe der pflegebedingten Geldleistungen (Pflegegeld, Pflegezulage, Blindengeld oder Blindenzulage) übersteigen.

3. Die Betreuung erfolgt in einer öffentlichen institutionellen Kinderbetreuungseinrichtung oder in einer privaten institutionellen Kinderbetreuungseinrichtung, die den landesgesetzlichen Vorschriften über Kinderbetreuungseinrichtungen entspricht, oder durch eine pädagogisch qualifizierte Person, ausgenommen haushaltszugehörige Angehörige.

4. Der Steuerpflichtige gibt in der Einkommensteuererklärung die Betreuungskosten unter Zuordnung zu der Versicherungsnummer (§ 31 ASVG) oder der Kennnummer der Europäischen Krankenversicherungskarte (§ 31a ASVG) des Kindes an.

Steuerfreie Zuschüsse, die gemäß § 3 Abs. 1 Z 13 lit. b von Arbeitgebern geleistet werden, kürzen den Höchstbetrag von 2 300 Euro pro Kind und Kalenderjahr nicht. Soweit Betreuungskosten durch Zuschüsse gemäß § 3 Abs. 1 Z 13 lit. b abgedeckt sind, steht dem Steuerpflichtigen keine außergewöhnliche Belastung zu.

§ 106 EStG (Kinder, (Ehe)Partnerschaften) lautet:

§ 106. (1) Als Kinder im Sinne dieses Bundesgesetzes gelten Kinder, für die dem Steuerpflichtigen oder seinem (Ehe)Partner (Abs. 3) mehr als sechs Monate im Kalenderjahr ein Kinderabsetzbetrag nach § 33 Abs. 3 zusteht.

(2) Als Kinder im Sinne dieses Bundesgesetzes gelten auch Kinder, für die dem Steuerpflichtigen mehr als sechs Monate im Kalenderjahr ein Unterhaltsabsetzbetrag nach § 33 Abs. 4 Z 3 zusteht.

(3) (Ehe-)Partner ist eine Person, mit der der Steuerpflichtige verheiratet ist oder mit mindestens einem Kind (Abs. 1) in einer Lebensgemeinschaft lebt. Einem (Ehe-)Partner ist gleichzuhalten, wer in einer Partnerschaft im Sinn des Eingetragene Partnerschaft-Gesetzes – EPG eingetragen ist.

(4) Für Steuerpflichtige im Sinne des § 1 Abs. 4 sind die Abs. 1 bis 3 sinngemäß anzuwenden.

§ 106a (Kinderfreibetrag) in der anzuwendenden Fassung lautet:

§ 106a. (1) Für ein Kind im Sinne des § 106 Abs. 1 steht ein Kinderfreibetrag zu. Dieser beträgt

- 220 Euro jährlich, wenn er von einem Steuerpflichtigen geltend gemacht wird;

- 132 Euro jährlich pro Steuerpflichtigem, wenn er für dasselbe Kind von zwei (Ehe-)Partnern, die mehr als sechs Monate im Kalenderjahr in einem gemeinsamen Haushalt leben, geltend gemacht wird,

- 132 Euro jährlich pro Steuerpflichtigem, wenn einem anderen nicht im selben Haushalt lebenden Steuerpflichtigen für dasselbe Kind ein Kinderfreibetrag nach Abs. 2 zusteht.

(2) Für ein Kind im Sinne des § 106 Abs. 2 steht ein Kinderfreibetrag in Höhe von 132 Euro jährlich zu.

(3) Steht für ein Kind ein Kinderfreibetrag gemäß Abs. 2 zu, darf für dasselbe Kind ein Kinderfreibetrag gemäß Abs. 1 in Höhe von 132 Euro nur von jenem Steuerpflichtigen geltend gemacht werden, der mehr als sechs Monate Anspruch auf einen Kinderabsetzbetrag nach § 33 Abs. 3 hat.

(4) Der Kinderfreibetrag wird im Rahmen der Veranlagung zur Einkommensteuer berücksichtigt. In der Steuererklärung ist die Versicherungsnummer (§ 31 ASVG) oder die persönliche Kennnummer der Europäischen Krankenversicherungskarte (§ 31a ASVG) jedes Kindes, für das ein Kinderfreibetrag geltend gemacht wird, anzuführen. (2) Für ein Kind im Sinne des § 106 Abs. 2 steht ein Kinderfreibetrag in Höhe von 132 Euro jährlich zu.

Zunächst ist klarzustellen, dass es sich im Gegensatz zur Darstellung im Vorlagebericht des FA („Die Beschwerdeführerin“) um einen männlichen Beschwerdeführer (Bf.) handelt. Bei dem vermeintlichen englischsprachigen Vornamen handelt es sich tatsächlich um einen türkischsprachigen Nachnamen.

Der Beschwerdeführer (Bf.) hat in seiner Erklärung zur Arbeitnehmerveranlagung 2012 samt Beilagen folgende Positionen geltend gemacht: Alleinverdienerabsetzbetrag, Unterhaltsabsetzbetrag, Topfsonderausgaben (Euro 209,44), Ausgaben für die „Kinderbetreuung“ in Form eines Essensbeitrages in Höhe von Euro 99,00 monatlich (Euro 1.188,00 im Jahr 2012). Als Anzahl der Kinder, für die der Bf. bzw. seine Partnerin mindestens sieben Monate die Familienbeihilfe bezogen hat, wird „2“ angegeben.

Laut Eigendarstellung des Bf. ist die Gattin des Bf. „Hausfrau“. Eine Heiratsurkunde aus 2007 wurde vorgelegt. Laut ZMR (Melderegister) aus 2007 hat die Gattin des Bf. ihren Hauptwohnsitz an der Adresse des Beschwerdeführers. Der Magistrat der Stadt Wien (Wiener Kindergärten) wendet sich in einem Schreiben aus 2013 an die Gattin an der Adresse des Beschwerdeführers. In einer Vorhaltsbeantwortung bringt der Bf. vor, dass die Ehe mit seiner Gattin seit 2007 aufrecht ist und der Bf. im gemeinsamen Haushalt mit dem gemeinsamen Sohn lebe. Insgesamt ist somit auszugehen, dass die Voraussetzungen für den Alleinverdienerabsetzbetrag vorliegen.

Festzuhalten ist, dass es sich in der vorliegenden Streitsache nach den vorgelegten Unterlagen um 1) um ein haushaltszugehöriges Kind handelt (Sohn, laut ZMR-Bestätigung von 2008 mit Hauptwohnsitz an der Adresse des Bf.) und 2) ein nicht haushaltszugehöriges Kind handelt (Tochter, mit unterschiedlichem Nachnamen). Es ist davon auszugehen, dass es sich um unterschiedliche Mütter bei den beiden Kindern des Bf. handelt. Erst nach Vorlage der Beschwerde an das BFG wurde an das BFG eine Bestätigung der Stadt Wien übermittelt, dass der Bf. im gesamten Jahr 2012 verpflichtet war, für seine minderjährige Tochter einen monatlichen Unterhalt von je Euro 380,00 zu leisten und tatsächlich ein Betrag an das Amt für Jugend und Familie geleistet wurde (vgl. wie obenstehend).

Insofern ist der Nachweis zum Ansatz des Unterhaltsabsetzbetrages für das nicht haushaltszugehörige Kind als nachträglich erbracht anzusehen (laut FA strittiger Punkt). Unterhaltspflichtige Personen können nach § 106a EStG für nicht dem Haushalt zugehörige Kinder den Kinderfreibetrag beanspruchen, wenn es sich um Kinder iSd § 106 Abs. 2 EStG handelt (Euro 132,00). Dies trifft im vorliegenden Falle zu.

Kinderbetreuungskosten: Mit Wirkung ab der Veranlagung 2009 wurden die Kosten der Kinderbetreuung in einem weiteren Anwendungsbereich, insbesondere zur Erleichterung der Rückkehr von Frauen in die Erwerbstätigkeit, neu geregelt (vgl. Jakom: EStG-Kommentar, 11. Auflage, Tz. 85 zu § 34 EStG). Verpflegungskosten des Kindes wurden von der Finanzverwaltung zunächst nicht als abzugsfähig angesehen (vgl. Jakom: EStG-Kommentar, 11. Auflage, Tz. 87 zu § 34 EStG). Verwaltungspraxis, Literaturmeinung und Rechtsprechung (UFS, BFG) sind diesbezüglich nicht gleichförmig.

Im vorliegenden Falle liegt eine Bestätigung eines Kindergartens in Wien vor, dass u.a. für 2012 ein Essensbeitrag in Höhe von Euro 99,00 monatlich, im Jahr 2012 somit Euro 1.188,00 geleistet wurde (ganztätiger Besuch des Kindergartens durch den Sohn des Bf.). Der eigentliche Besuch des Kindergartens selbst ist beitragsfrei. Der gesetzliche Höchstbetrag von 2.300,00 Euro pro Kind und Kalenderjahr ist nicht überschritten. Der Sohn hat zu Beginn des Jahres 2012 das zehnte Lebensjahr noch nicht vollendet. Die Versicherungsnummer des Sohnes wird vom Bf. in der Beilage zur Erklärung zur Arbeitnehmerveranlagung angegeben.

Gemäß § 34 Abs. 6 EStG 1988 können die Aufwendungen für die Kinderbetreuung im Sinne des Abs. 9 ohne Berücksichtigung des Selbstbehaltes abgezogen werden. Die Bestimmung des § 34 Abs. 9 EStG 1988 wurde mit dem Steuerreformgesetz 2009, BGBl. I Nr. 26/2009 eingefügt. Den Erläuterungen zur Regierungsvorlage (54 BlgNR 24. GP, 16f) ist zu entnehmen, dass nur die Kosten für die "ausschließliche Kinderbetreuung" zu berücksichtigen sind, der Betreuungszweck muss somit wesentlicher Bestandteil der Dienstleistung sein.

Entgegen der Ansicht der früheren Ansicht der Finanzverwaltung hat der UFS (Unabhängige Finanzsenat) in der Entscheidung vom 3. 3. 2011, RV/3820-W/10, betreffend Einkommensteuer 2009 auch Verpflegungskosten (abzüglich Haushaltsersparnis) als abziehbare Kinderbetreuungskosten behandelt. Die angesetzte Haushaltsersparnis, abgleitet vom Wert einer vollen Station, für Mittagsessen und Vormittagsjause war allerdings betragsmäßig untergeordnet (Euro 6,54 x 50 % x 40 % = Euro 1,31 je Tag).

Die Finanzverwaltung (siehe dazu LStR 2002 Rz 884d) hielt an der der restriktiven Auslegung des Begriffs "Betreuung" in § 34 Abs. 9 EStG 1988 nicht mehr fest und anerkennt nunmehr auch Verpflegungsleistungen, sofern sie mit der Betreuungsleistung untrennbar verbunden sind, ohne Abzug einer Haushaltsersparnis. Die Rz 884d der abgeänderten Lohnsteuerrichtlinien lauten diesbezüglich: „Abzugsfähig sind nur die unmittelbaren Kosten für die Kinderbetreuung selbst. Dazu zählen auch die Verpflegungskosten sowie das Bastelgeld, die im Zusammenhang mit der Betreuung anfallen. Von den Verpflegungskosten ist aus verwaltungsökonomischen Gründen keine Haushaltsersparnis abzuziehen“.

Der Verwaltungsgerichtshof hat in seinem späteren Erkenntnis vom 26.6.2014, 2011/15/0065, in seinen Erwägungen unter Bezugnahme auf die Erläuterungen zur Regierungsvorlage Kosten für einen häuslichen Unterricht sowie Verpflegungskosten nicht als Kinderbetreuungskosten iSd § 34 Abs. 9 EStG angeführt.

Festzuhalten ist, dass die Lohnsteuerrichtlinien für das BFG keine rechtsverbindliche Rechtsquelle darstellen. Das BFG ist aber in mehreren Erkenntnissen der dargelegten Verwaltungspraxis gefolgt und hat Verpflegungskosten ohne Berücksichtigung eines Selbstbehaltes zumindest dann als abzugsfähig erachtet, wenn die einheitliche Gesamtleistung "Kinderbetreuung" nur in Anspruch genommen werden kann, wenn auch ein Beitrag für eine im Rahmen der Betreuung erfolgende Verabreichung von Mahlzeiten geleistet wird (vgl. BFG 30.7.2018, RV/1100306/2014, 29.6.2015, RV/7102768/2013; 20.1.2016, RV/7101994/2015, 29.9.2016, RV/7104408/2016).

In der vorliegenden Sache ist davon auszugehen, dass zwangsläufig der obenstehend Verpflegungsaufwand „Essensgeld“ von monatlich Euro 99,00 anfällt, wenn der (an sich beitragslose) Kindergarten besucht wird (einheitliche Gesamtleistung der angebotene "Kinderbetreuung"). Im Sinne aktuellerer Judikatur des BFG kann der Jahresverpflegungsbeitrag als abzugsfähig gewertet werden.

Abänderungen der Einkommensteuer 2012:

[...]

Zulässigkeit einer Revision

Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.

Wie oben dargestellt sind Verwaltungspraxis, Literaturmeinung und Rechtsprechung (UFS, BFG) betreffend Verpflegungsaufwand als Kosten der Kinderbetreuung iSd § 34 Abs. 9 EStG nicht gleichförmig. Der Verwaltungsgerichtshof hat in Erkenntnis vom 26.6.2014, 2011/15/0065, unter Bezugnahme auf die Erläuterungen zur Regierungsvorlage in seinen Erwägungen Kosten für einen häuslichen Unterricht sowie Verpflegungskosten nicht als Kinderbetreuungskosten iSd § 34 Abs. 9 EStG dargestellt. Verpflegungskosten waren aber in diesem Erkenntnis nicht der konkrete Streitpunkt. Die Beträge sind in dem vorliegenden Fall zwar beschränkt, die Geltendmachung von Verpflegungskosten als Kinderbetreuungskosten ist aber insgesamt sehr häufig. Die ordentliche Revision war daher zuzulassen.

Wien, am 23. Mai 2019